Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

36
Α. ΕΙΣΑΓΩΓΗ Η εν Ελλάδι φορολογική αντιμετώπιση των κατοίκων εξωτερικού ανέκαθεν αποτελούσε σημαντικό ζήτημα για την εκάστοτε ηγεσία του Υπουργείου Οικονομικών κυρίως λόγω της έντονης παρουσίας του Αποδήμου Ελληνισμού ανά τον κόσμο. Η σοβούσα οικονομική κρίση έχει προκαλέσει ένα νέο κύμα μετανάστευσης Ελλήνων προς το εξωτερικό, στα πλαίσια του οποίου μεγάλος αριθμός φορολογουμένων μεταφέρουν το κέντρο των βιοτικών τους σχέσεων σε χώρες του εξωτερικού, μεταβαίνοντας εκεί συχνά μαζί με την οικογένεια τους. Εξαιτίας αυτής της τάσης έχουν προκύψει ορισμένα ζητήματα σχετικά με την φορολογία των κατοίκων εξωτερικού τα οποία δεν έχουν απολύτως λυθεί με τις επιβληθείσες νομοθετικές αλλαγές και εγκυκλίους που τα αφορούν. Από την πλευρά του το Υπουργείο αναφέρει ότι οι πρόσφατες αλλαγές στο φορολογικό καθεστώς των κατοίκων εξωτερικού έχουν ως στόχο την εφαρμογή των γενικών αρχών του διεθνούς φορολογικού δικαίου πλην όμως, όπως θα καταδειχθεί κατωτέρω, υφίστανται ακόμη ορισμένες πτυχές του ζητήματος οι οποίες χρήζουν διευκρινίσεως και ενιαίας αντιμετώπισης από τις φορολογικές αρχές. Β. ΟΡΙΣΜΟΙ ΚΑΙ ΕΝΝΟΙΕΣ Η φορολογική αντιμετώπιση των κατοίκων εξωτερικού διαφοροποιήθηκε ριζικά με τη δημοσίευση του Ν. 3943/2011, δια του οποίου τροποποιήθηκαν οι σχετικές διατάξεις που ρύθμιζαν το θέμα στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος. Κατόπιν ακολούθησε μία σειρά Υπουργικών Αποφάσεων αλλά και νομοθετικών διατάξεων με τις οποίες έγινε προσπάθεια να αποσαφηνισθεί το νέο πλαίσιο φορολογικής αντιμετώπισης των κατοίκων εξωτερικού αλλά και να απλοποιηθούν οι νεοεισαχθείσες διατάξεις ώστε να μην επιβαρύνουν αναίτια τους τελευταίους και να μην τους επιβάλλουν την προσκόμιση πολύπλοκων, και συχνά μην εκδιδόμενων από τις κατά τόπους φορολογικές αρχές του εξωτερικού, εγγράφων. Το σύνολο των
  • Upload

    -
  • Category

    Documents

  • view

    1.236
  • download

    1

description

Παρουσίαση των ισχυουσών ρυθμίσεων σχετικά με την φορολογία των κατοίκων εξωτερικού. Παράρτημα με το σύνολο των νομοθετικών διατάξεων και υπουργικών αποφάσεων. www.koithas.gr

Transcript of Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

Page 1: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

Α. ΕΙΣΑΓΩΓΗ

Η εν Ελλάδι φορολογική αντιμετώπιση των κατοίκων εξωτερικού ανέκαθεν

αποτελούσε σημαντικό ζήτημα για την εκάστοτε ηγεσία του Υπουργείου

Οικονομικών κυρίως λόγω της έντονης παρουσίας του Αποδήμου Ελληνισμού ανά

τον κόσμο. Η σοβούσα οικονομική κρίση έχει προκαλέσει ένα νέο κύμα

μετανάστευσης Ελλήνων προς το εξωτερικό, στα πλαίσια του οποίου μεγάλος

αριθμός φορολογουμένων μεταφέρουν το κέντρο των βιοτικών τους σχέσεων σε

χώρες του εξωτερικού, μεταβαίνοντας εκεί συχνά μαζί με την οικογένεια τους.

Εξαιτίας αυτής της τάσης έχουν προκύψει ορισμένα ζητήματα σχετικά με την

φορολογία των κατοίκων εξωτερικού τα οποία δεν έχουν απολύτως λυθεί με τις

επιβληθείσες νομοθετικές αλλαγές και εγκυκλίους που τα αφορούν. Από την πλευρά

του το Υπουργείο αναφέρει ότι οι πρόσφατες αλλαγές στο φορολογικό καθεστώς των

κατοίκων εξωτερικού έχουν ως στόχο την εφαρμογή των γενικών αρχών του διεθνούς

φορολογικού δικαίου πλην όμως, όπως θα καταδειχθεί κατωτέρω, υφίστανται ακόμη

ορισμένες πτυχές του ζητήματος οι οποίες χρήζουν διευκρινίσεως και ενιαίας

αντιμετώπισης από τις φορολογικές αρχές.

Β. ΟΡΙΣΜΟΙ ΚΑΙ ΕΝΝΟΙΕΣ

Η φορολογική αντιμετώπιση των κατοίκων εξωτερικού διαφοροποιήθηκε

ριζικά με τη δημοσίευση του Ν. 3943/2011, δια του οποίου τροποποιήθηκαν οι

σχετικές διατάξεις που ρύθμιζαν το θέμα στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

Κατόπιν ακολούθησε μία σειρά Υπουργικών Αποφάσεων αλλά και νομοθετικών

διατάξεων με τις οποίες έγινε προσπάθεια να αποσαφηνισθεί το νέο πλαίσιο

φορολογικής αντιμετώπισης των κατοίκων εξωτερικού αλλά και να απλοποιηθούν οι

νεοεισαχθείσες διατάξεις ώστε να μην επιβαρύνουν αναίτια τους τελευταίους και να

μην τους επιβάλλουν την προσκόμιση πολύπλοκων, και συχνά μην εκδιδόμενων από

τις κατά τόπους φορολογικές αρχές του εξωτερικού, εγγράφων. Το σύνολο των

Page 2: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

2

σχετικών διατάξεων που έχουν εκδοθεί μέχρι και σήμερα, ακολουθεί στο

παράρτημα της παρούσας μελέτης.

1. Αντικείμενο φορολογίας

Σύμφωνα με τον Κ.Φ.Ε.1 αντικείμενο φορολογίας είναι το καθαρό εισόδημα

που προκύπτει στην ημεδαπή ή/και στην αλλοδαπή. Το εύρος της φορολόγησης

εξαρτάται από το πραγματικό γεγονός αναφορικά με το που βρίσκεται η κατοικία ή η

συνήθης διαμονή του φορολογουμένου. Συνεπώς αν ένα φυσικό πρόσωπο έχει την

κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του στην Ελλάδα τότε θα φορολογηθεί για το

παγκόσμιο εισόδημα του από το Ελληνικό Κράτος, αν όμως είναι κάτοικος

εξωτερικού υπόκειται σε φορολογία μόνο για το εισόδημα που προκύπτει στην

Ελλάδα (α. 2 παρ. 1 Κ.Φ.Ε.) και αυτό μάλιστα τελεί υπό την αίρεση ότι δεν ορίζεται

κάτι διαφορετικό στη σχετική Σ.Α.Δ.Φ. Κρίσιμος επομένως είναι ο προσδιορισμός

της κατοικίας ή συνήθους διαμονής κάθε φορολογουμένου.

2. Φορολογική Κατοικία

Δεδομένου ότι η έννοια της κατοικίας δεν ορίζεται ρητά στους φορολογικούς

νόμους, για τον ορισμό της αναγόμαστε στα σχετικά άρθρα 51 έως 56 του Α.Κ.2 Από

την ερμηνεία των διατάξεων αυτών προκύπτει ότι η κατοικία είναι μοναδική και

διατηρείται μέχρι να αποκτηθεί νέα. Ο προσδιορισμός της εξαρτάται από την

συνεκτίμηση ορισμένων πραγματικών γεγονότων όπως: η πραγματική εγκατάσταση

σε ορισμένο τόπο (corpus) και η βούληση του ατόμου (animus) να καταστήσει τον

τόπο αυτό κέντρο της ύπαρξης του, των βιοτικών σχέσεων του, του υλικού του βίου

και της επαγγελματικής εγκατάστασης του.

Ως τεκμήριο συνήθους διαμονής στο εσωτερικό, και συνακόλουθα

φορολόγησης του παγκόσμιου εισοδήματος, θεωρείται από τον Κ.Φ.Ε.3 η διαμονή

του φορολογουμένου στην Ελλάδα για χρονικό διάστημα μεγαλύτερο των 183

ημερών εκτός και αν εκείνος αποδείξει διαφορετικά.

Εξαιρέσεις:

Το τεκμήριο των 183 ημερών δεν ισχύει για κάθε φυσικό πρόσωπο που

1 α. 1 Κ.Φ.Ε.2 Ρητή σχετική παραπομπή στην ΠΟΛ. 1142/2012.

3 α. 2 παρ. 1 εδ. 3 Κ.Φ.Ε.

Page 3: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

3

υπηρετεί στην αλλοδαπή, αν:

α) είναι λειτουργός ή συνδέεται με οποιαδήποτε σχέση εργασίας δημόσιου ή

ιδιωτικού δικαίου με φορέα της Γενικής Κυβέρνησης, όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο

1Β του ν. 2362/1995, που έχει προστεθεί με το άρθρο 2 του ν. 3871/2010 ή

β) συνδέεται με οποιαδήποτε σχέση εργασίας δημόσιου ή ιδιωτικού δικαίου με

θεσμικό όργανο της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή Διεθνή Οργανισμό και είχε κατά το χρόνο

της εισόδου του στην υπηρεσία του θεσμικού οργάνου της Ε.Ε. ή του Διεθνούς

Οργανισμού την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του στην Ελλάδα, θεωρείται ότι

συνεχίζει να έχει την κατοικία του στην Ελλάδα.

Ομοίως, θεωρούνται ότι έχουν την κατοικία τους στην Ελλάδα και τα μέλη

της οικογένειας που το βαρύνουν, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 7, εκτός αν

έχουν την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή τους σε κράτος στο οποίο υπόκεινται σε

φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους και το κράτος αυτό δεν περιλαμβάνεται στον

κατάλογο των κρατών που περιέχεται στην παράγραφο 4 του άρθρου 51Α.

3. Βάρος απόδειξης φορολογικής κατοικίας

Κατά τον Κ.Φ.Ε.4 το βάρος απόδειξης σχετικά με το που βρίσκεται η κατοικία

του έχει πλέον μετακυλιθεί στον φορολογούμενο. Ο τελευταίος είναι υποχρεωμένος

να υποβάλλει μαζί με τη δήλωση φορολογίας του εισοδήματος του, εναλλακτικά,:

α) βεβαίωση από την αρμόδια φορολογική αρχή του κράτους στο οποίο δηλώνει

κάτοικος από την οποία να προκύπτει ότι είναι φορολογικός κάτοικος αυτού του

κράτους ή

β) αντίγραφο εκκαθάρισης φορολογίας εισοδήματος ή,

γ) ελλείψει εκκαθάρισης, αντίγραφο της δήλωσης που υπέβαλε στην φορολογική

αρχή του άλλου κράτους.

Η βεβαίωση μάλιστα αυτή χορηγείται από φορολογική αρχή ή από

οποιαδήποτε άλλη δημόσια ή δημοτική ή άλλη αναγνωρισμένη αρχή5. Από τη νέα

διατύπωση του άρθρου συμπεραίνουμε ότι η υποχρέωση υποβολής του σχετικού

δικαιολογητικού ισχύει κατ' έτος και δεν καλύπτεται με την εφάπαξ προσκόμιση του.

4 α.2 παρ. 1 και 61 παρ. 7 Κ.Φ.Ε.5 Η απαιτούμενη πλέον βεβαίωση και τα εναλλακτικά υποκατάστατα αυτής καθορίσθηκαν τελικά

από την παρ. 3 α. 43 ν. 4141/2013, δια της οποίας λύθηκε το μεγάλο πρόβλημα που είχε ανακύψειμε την έκδοση των απαιτούμενων μέχρι τότε δικαιολογητικών τα οποία αναφέρονταν στην ΠΟΛ.1145/31.05.2012.

Page 4: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

4

Αν δεν προσκομισθούν ή δεν προσκομισθούν εμπρόθεσμα τα δικαιολογητικά αυτά, οι

υπόχρεοι θεωρούνται ότι έχουν την κατοικία τους στην Ελλάδα και υπόκεινται σε

φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους.

Εξαιρέσεις:

Από την ως άνω υποχρέωση εξαιρούνται όσοι:

1. αποκτούν εισόδημα από την Ε’ πηγή εισοδήματος (εισόδημα από γεωργικές

επιχειρήσεις) και μέχρι ποσού 500 ευρώ με βάση τις διατάξεις του άρθρου 42

του ΚΦΕ, και

2. αποκτούν εισόδημα από τόκους καταθέσεων που φορολογούνται αυτοτελώς

και εφόσον στην περίπτωση αυτή δεν έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν

δήλωση φορολογίας εισοδήματος στην Ελλάδα6.

Γ. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΜΕΤΑΒΟΛΗΣ ΚΑΤΟΙΚΙΑΣ Ή ΣΥΝΗΘΟΥΣ ΔΙΑΜΟΝΗΣ

Σύμφωνα λοιπόν με τα ανωτέρω όποιος απουσιάσει από την Ελλάδα για

χρονικό διάστημα μεγαλύτερο των 183 ημερών εντός της ίδιας χρήσης, λόγω αλλαγής

κατοικίας ή συνήθους διαμονής, υποχρεούται μέχρι την λήξη του οικείου έτους7, να

υποβάλει στον Προϊστάμενο της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. σχετική δήλωση για τον τόπο της

νέας κατοικίας του ή της συνήθους διαμονής του8.

Αρμόδιος για την παραλαβή της σχετικής δήλωσης είναι ο Προϊστάμενος της

Δ.Ο.Υ. της κατοικίας του φορολογουμένου ενώ στην Α.Υ.Ο. ΠΟΛ. 1142/31.05.2012

προβλέπονται ρητά τα απαιτούμενα έντυπα προς συμπλήρωση αλλά και η διαδικασία

αξιολόγησης της σχετικής αίτησης – δήλωσης. Πιο συγκεκριμένα η αρμόδια

6 Α.Υ.Ο. 1216/17.12.2012. Δεν είναι ευκρινές αν οι συγκεκριμένες εξαιρέσεις είναι ακόμη εν ισχύ μετάτην τροποποίηση της παρ. 7 α. 61 Κ.Φ.Ε. όπου πλέον περιγράφονται οι υποχρεώσεις κατοίκωνεξωτερικού με πραγματικό εισόδημα στην Ελλάδα και την ταυτόσημη διατύπωση στην Α.Υ.Ο.1136/10.06.2013. 7 Στο α. 62 παρ. 2 Κ.Φ.Ε. αντί της υποβολής δήλωσης μετά την συμπλήρωσης 183 ημερών στοεξωτερικό προβλέπεται και η κάτωθι δυνατότητα: ''Αν, πριν από την έναρξη της προθεσμίας υποβολήςτης δήλωσης, ο φορολογούμενος πρόκειται να εγκατασταθεί οριστικά στο εξωτερικό ή να μεταναστεύσειστο εξωτερικό για χρονικό διάστημα πάνω από έτος ή να μεταφέρει στην αλλοδαπή την περιουσία τουπου βρίσκεται στην Ελλάδα, θεωρείται ότι λήγει η διαχειριστική περίοδος στην ημερομηνία αυτή καιυποχρεούται να υποβάλει δήλωση και να καταβάλει το φόρο που αναλογεί στο συνολικό εισόδημα του, τοοποίο απέκτησε μέχρι τη χρονολογία της αναχώρησης του ή της μεταφοράς της περιουσίας του στοεξωτερικό. Σε αυτή την περίπτωση, ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας μπορεί ναζητήσει κάθε αναγκαία εγγύηση κατά την κρίση του, για να διασφαλίσει τα συμφέροντα του Δημοσίου καιο φορολογούμενος δικαιούται, εφόσον συναινεί και ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικήςυπηρεσίας, να διορίσει πρόσωπο φερέγγυο ως αντιπρόσωπο του στην Ελλάδα, για την εκπλήρωση τωνφορολογικών υποχρεώσεων του.'' Η σχετική διάταξη είναι προφανές ότι χρήζει εξειδίκευσηςδιαφορετικά θα παραμείνει κενό γράμμα.8 α. 76 παρ. 1 Κ.Φ.Ε.

Page 5: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

5

Υπηρεσία προκειμένου να κάνει δεκτή την αίτηση πρέπει να συνεκτιμήσει αν ο

φορολογούμενος πληροί ή όχι τα υφιστάμενα κριτήρια για την φορολόγηση του

παγκόσμιου εισοδήματος του στην Ελλάδα. Σε περίπτωση που δεν πληροί τα

κριτήρια αυτά συντάσσεται σχετικό σημείωμα το οποίο προωθείται από το Τμήμα

Εισοδήματος σε αυτό του Μητρώου, στο οποίο μεταξύ άλλων αναφέρεται και η

ημερομηνία μεταβολής της κατοικίας ενώ η βεβαίωση μεταβολής αποστέλλεται

ταχυδρομικώς στη διεύθυνση του ορισθέντος από τον φορολογούμενο αντικλήτου. Αν

όμως πληροί τα κριτήρια το αίτημα απορρίπτεται και η αίτηση με τα συνημμένα

έντυπα καταχωρίζεται στον φάκελλο του. Επομένως γίνεται αντιληπτό ότι η

σχετική αίτηση πρέπει να γίνει ύστερα από προσεκτική μελέτη των παραμέτρων

της κάθε περίπτωσης και να συνοδεύεται από κάθε πρόσφορο αποδεικτικό μέσο

προκειμένου να γίνει τελικά δεκτή, καθώς η απόρριψη της ενδέχεται να σημάνει

υπέρμετρη φορολογική επιβάρυνση του φορολογουμένου.

Κριτήρια φορολόγησης παγκόσμιου εισοδήματος στην Ελλάδα9

Μεταφορά κατοικίας ή συνήθους διαμονής σε κράτος της παρ.4 α. 51Α

Αν ο υπόχρεος σε δήλωση μεταφέρει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του

σε κράτος που εμπίπτει στον κατάλογο των κρατών που περιέχεται στην παράγραφο

4 του άρθρου 51Α Κ.Φ.Ε. (μη συνεργάσιμα κράτη), θεωρείται ότι έχει την κατοικία

του στην Ελλάδα και υπόκειται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά του. Η

μεταφορά της κατοικίας στα συγκεκριμένα κράτη10 αποτελεί αμάχητο τεκμήριο

φορολόγησης του παγκόσμιου εισοδήματος στην Ελλάδα και είναι μία ρύθμιση

που απαντάται συχνά στην φορολογική νομοθεσία και άλλων κρατών.

Μεταφορά κατοικίας ή συνήθους διαμονής σε κράτος με προνομιακό

φορολογικό καθεστώς

Παρά τη σχετική δήλωση περί μεταβολής κατοικίας ή συνήθους διαμονής, ο

φορολογούμενος θα συνεχίσει να φορολογείται για το παγκόσμιο εισόδημα του στην

Ελλάδα, για χρονικό διάστημα πέντε ετών, που αρχίζει από την υποβολή της δήλωσης

μεταβολής κατοικίας ή συνήθους διαμονής, αν ισχύουν σωρευτικά οι κάτωθι

προϋποθέσεις:

9 α. 76 παρ. 5 και 6 Κ.Φ.Ε.

10 Οράτε σχετικό κατάλογο στο παράρτημα του παρόντος

Page 6: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

6

Να υπαγόταν σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημα του στην Ελλάδα τα

τελευταία πέντε έτη πριν από την υποβολή της δήλωσης μεταβολής κατοικίας

ή συνήθους διαμονής.

Να μεταφέρει την κατοικία του ή την συνήθη διαμονή σε κράτος στο οποίο

το εισόδημα του τυγχάνει προνομιακή φορολογική αντιμετώπιση κατά την

έννοια του άρθρου 51Α παρ. 7 Κ.Φ.Ε.

Να διαθέτει σημαντικά οικονομικά συμφέροντα στην Ελλάδα11

εκτός εάν αποδείξει ότι έχει την κατοικία του ή τη συνήθη διαμονή του στο

κράτος αυτό.

Η τελευταία φράση περί δυνατότητας του φορολογουμένου να ανταποδείξει

ότι πράγματι έχει μεταφέρει την κατοικία του ή τη συνήθη διαμονή του σε κράτος με

προνομιακό φορολογικό καθεστώς, προστέθηκε με την παρ. 5 α. 36 ν. 4141/2013 και

είναι σε ισχύ από 05.04.2013. Αν και δεν γίνεται σχετικά ιδιαίτερη μνεία στην

αιτιολογική έκθεση του συγκεκριμένου νόμου, είναι προφανές ότι η προσθήκη αυτή

στοχεύει στο να καταστήσει το τεκμήριο αυτό ως μαχητό και να επαφίεται πλέον

στον φορολογούμενο να αποδείξει ότι δεν αποσκοπεί απλώς στην αποφυγή

φορολογίας αλλά ότι όντως έχει πλέον εγκατασταθεί στο συγκεκριμένο κράτος στο

οποίο και διαμένει πραγματικά.

Συνεπώς όταν κάποιος κατοικεί πλέον σε κράτος με προνομιακό φορολογικό

καθεστώς θα πρέπει κατά την υποβολή της δήλωσης αλλαγής κατοικίας να

προσκομίσει μία σειρά αποδεικτικών εγγράφων από τα οποία να μπορεί να συναγάγει

η αρμόδια Υπηρεσία ότι όντως έχει εγκατασταθεί στο εξωτερικό και έχει καταστήσει

το συγκεκριμένο τόπο ως κέντρο των βιοτικών του συμφερόντων με την έννοια που

αναφέραμε ανωτέρω. Πρόσφορα αποδεικτικά μέσα θα μπορούσε να είναι:

Η σχετική σύμβαση εργασίας από την οποία ενδεχομένως θα προκύπτει η

διάρκεια της εργασιακής σχέσης, ο τόπος παροχής εργασίας, οι εργασιακοί

όροι απασχόλησης και η παραχώρηση κατοικίας για τον φορολογούμενο και

11α. 76 παρ. 6 περ. β΄ Κ.Φ.Ε.: ''Το φυσικό πρόσωπο θεωρείται ότι έχει σημαντικά οικονομικάσυμφέροντα στην Ελλάδα, εφόσον κατά τη δήλωση μεταβολής της κατοικίας ή της συνήθους διαμονήςτου: αα) συμμετέχει σε ποσοστό τουλάχιστον 25% σε εταιρεία που υπόκειται σε φόρο σύμφωνα με τιςδιατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 2 ή συμμετέχει σε ποσοστό τουλάχιστον 5% σε νομικό πρόσωποπου υπόκειται σε φόρο σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 101, ήββ) το εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα υπερβαίνει το 30% των συνολικών του εισοδημάτων ήυπερβαίνει το ποσό των σαράντα πέντε χιλιάδων ευρώ, ή γγ) η αξία των περιουσιακών του στοιχείωνστην Ελλάδα, από τα οποία προκύπτει εισόδημα, υπερβαίνει το 30% της αξίας των συνολικώνπεριουσιακών του στοιχείων ή υπερβαίνει σε ύψος το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων ευρώ.''

Page 7: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

7

την οικογένεια του στην αλλοδαπή.

Αποδεικτικά περί μετάβασης στην αλλοδαπή με την οικογένεια του.

Ε1, Ε2, Ε3, Ε9 παρελθόντων ετών προκειμένου να προκύψει η περιουσιακή

του κατάσταση, αν είναι κάτοχος ακινήτων σημαντικής αξίας ή αν είναι

μέλος, μέτοχος ή εταίρος σε εταιρείες στην Ελλάδα.

Και γενικά κάθε έγγραφο από το οποίο να προκύπτει η αποξένωση του από

την Ελλάδα και η πραγματική εγκατάσταση του με την έννοια του Α.Κ. στην

αλλοδαπή.

Επειδή ακριβώς η κρίση για την αποδοχή της δήλωσης μεταβολής κατοικίας ή

συνήθους διαμονής στην αλλοδαπή γίνεται από το αρμόδιο τμήμα της Δ.Ο.Υ. του

φορολογουμένου, και όχι κεντροποιημένα, είναι προφανές ότι θα πρέπει να

διευκρινισθεί ρητά ποια έγγραφα πρέπει να προσκομίσει κάθε φορολογούμενος

προκειμένου να αποδείξει ότι εξαιρείται της εφαρμογής του δεύτερου εκ των ως άνω

κριτηρίων. Επομένως είναι απαραίτητο το Υπουργείο Οικονομικών να προβεί στις

σχετικές διευκρινίσεις αξιοποιώντας τον τεράστιο όγκο πληροφοριών και

ερωτημάτων που έχουν προκύψει σχετικά με την εφαρμογή αυτής της διάταξης

παραθέτοντας ενδεχομένως έναν ενδεικτικό κατάλογο εγγράφων και συγκεκριμένα

παραδείγματα.

ΠΡΟΣΟΧΗ

Σε περίπτωση που δεν γίνει δεκτή η σχετική αίτηση ή αν ο φορολογούμενος

δεν επιμεληθεί του θέματος αυτού, εκτός από την φορολόγηση του παγκοσμίου

εισοδήματος του στην Ελλάδα ελλοχεύει και άλλος ένας κίνδυνος οικονομικής του

επιβάρυνσης σε περίπτωση που αποκομίζει εισόδημα σε χώρα με την οποία η Ελλάδα

δεν έχει συνάψει Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας. Σύμφωνα με το άρθρο 9

παρ. περ. β΄ Κ.Φ.Ε. αφαιρείται από τον φόρο που προκύπτει με βάση τις κλίμακες ο

φόρος που αποδεδειγμένα καταβλήθηκε σε κράτος με το οποίο η Ελλάδα έχει θέσει

σε ισχύ Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας του Εισοδήματος και του Κεφαλαίου

(Σ.Α.Δ.Φ.). Συνεπώς καθίσταται πλέον αδύνατη η πίστωση του φόρου που έχει

πληρωθεί σε φορολογική αρχή της αλλοδαπής, εάν δεν υφίσταται εν ισχύ Σ.Α.Δ.Φ.

και είναι ορατό το ενδεχόμενο διπλής φορολόγησης των φορολογουμένων που

διατηρούν την κατοικία τους στην Ελλάδα και δηλώνουν το παγκόσμιο εισόδημα

τους.

Page 8: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

8

Επιπροσθέτως σημαντικά θέματα μπορεί να προκύψουν με τα κεφάλαια που

ενδεχομένως εισάγουν στο Ελληνικό τραπεζικό σύστημα οι εργαζόμενοι στο

εξωτερικό οι οποίοι όμως δεν έχουν δηλωθεί ως κάτοικοι εξωτερικού και παράλληλα

δεν έχουν δηλώσει το παγκόσμιο εισόδημα τους στην φορολογική τους δήλωση. Τα

κεφάλαια αυτά δεν θα μπορούν να δικαιολογηθούν από τους δικαιούχους τους και

υπάρχει ο κίνδυνος ιδιαίτερα υψηλής φορολογίας τους.

Δ. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΕΣ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ ΚΑΤΟΙΚΩΝ ΕΞΩΤΕΡΙΚΟΥ

Μετά την επιτυχή μεταβολή της κατοικίας ή της συνήθους διαμονής του σε

χώρα της αλλοδαπής ο φορολογούμενος πλέον υπόκειται σε φόρο μόνο για το

πραγματικό εισόδημα του που προκύπτει στην Ελλάδα, παραμένει υπόχρεος για την

υποβολή φορολογικής δήλωσης, αντιμετωπίζεται όμως διαφορετικά σε ορισμένα

θέματα εν σχέσει με τους εν Ελλάδι φορολογουμένους. Πιο συγκεκριμένα:

Δεν δικαιούται τις μειώσεις φόρου των παρ. 2,3,4 α. 9 Κ.Φ.Ε. (Μείωση

φόρου λόγω προσκόμισης αποδείξεων, λόγω ιατρικών δαπανών – νοσηλίων –

αναπηρίας κ.λ.π.)

Δεν υποχρεούται να προσκομίζει αποδείξεις.

Δεν υπόκειται στα τεκμήρια δαπανών διαβίωσης – κόστους απόκτησης

περιουσιακών στοιχείων. (Η εξαίρεση αυτή τελεί υπό την αίρεση ότι ο

φορολογούμενος δεν αποκτά εισόδημα στην Ελλάδα)

Τα εν Ελλάδι εισοδήματα του φορολογούνται από το πρώτο ευρώ καθώς δεν

ισχύει γι αυτόν το αφορολόγητο.

Υποβάλλει φορολογική δήλωση στην Εφορία Κατοίκων Εξωτερικού εφόσον

δεν ασκεί ατομικώς εμπορική επιχείρηση ή ελευθέριο επάγγελμα, καθώς στην

περίπτωση αυτή αρμόδια είναι η Δ.Ο.Υ της έδρας του.

Ε. ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ

Από την ανωτέρω ανάλυση προκύπτει ότι κύριο χαρακτηριστικό της

φορολογικής αντιμετώπισης των κατοίκων εξωτερικού αποτελεί η αντιστροφή του

βάρους απόδειξης σχετικά με την μεταβολή της κατοικίας ή της συνήθους διαμονής.

Προκειμένου να χαρακτηρισθεί κάποιος ως κάτοικος εξωτερικού, με ότι αυτό

φορολογικά συνεπάγεται, θα πρέπει να αποδείξει στο αρμόδιο τμήμα της Δ.Ο.Υ. ότι

Page 9: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

9

πράγματι έχει εγκατασταθεί στην αλλοδαπή και ότι ο ισχυρισμός του αυτός δεν

αποσκοπεί στην φοροαποφυγή αλλά απεικονίζει την πραγματική κατάσταση του.

Συνεπώς πριν από την επιλογή μίας νέας χώρας εγκατάστασης πρέπει να

προηγηθεί μία ενδελεχής μελέτη των συγκεκριμένων σε κάθε περίπτωση παραμέτρων

με την απαραίτητη νομική και φοροτεχνική συμβουλή, άλλως υπάρχει περίπτωση οι

παρενέργειες από την εν Ελλάδι φορολόγηση του παγκόσμιου εισοδήματος να

ακυρώσουν τους λόγους που οδήγησαν στην μετανάστευση καθώς θα περιορίσουν

δραστικά τα προσδοκώμενα οικονομικά οφέλη.

Βασίλης Κοΐθας

Δικηγόρος

Μ.Δ.Ε. Αστικού Δικαίου

Πρόγραμμα κατάρτισης στελεχών στο Φορολογικό Δίκαιο από το Οικονομικό

Πανεπιστήμιο Αθηνών

Page 10: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

Π Α ΡΑ Ρ Τ Η Μ Α

Α. ΣΧΕΤΙΚΗ ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ – ΑΡΘΡΟΓΡΑΦΙΑ

Ορέστης Σεϊμένης, Πλήρης οδηγός για πολίτες της Ε.Ε. και των λοιπών

χωρών.

Γιάννης Σταματόπουλος, Η φορολόγηση των κατοίκων εξωτερικού.

Νανόπουλος Κωνσταντίνος, Φορολογική μελέτη για τους κατοίκους

εξωτερικού.

Λ. Στεφανής, Θέματα φορολογίας κατοίκων εξωτερικού.

Γεώργιος Χριστόπουλος, Οι ρυθμίσεις για τους κατοίκους του εξωτερικού.

Β.ΣΧΕΤΙΚΗ ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ – ΑΠΟΦΑΣΕΙΣ

Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος (Ν. 2238/1994)

Άρθρο 1. Αντικείμενο του φόρου

Επιβάλλεται φόρος στο συνολικό καθαρό εισόδημα που προκύπτει είτε στην ημεδαπή

είτε στην αλλοδαπή και αποκτάται από κάθε φυσικό πρόσωπο για το οποίο

συντρέχουν οι προϋποθέσεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 2.

Άρθρο 2. Υποκείμενο του φόρου

4. Σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά του υπόκειται κάθε φυσικό πρόσωπο, το

οποίο έχει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του στην Ελλάδα.

Σε φόρο για το εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα υπόκειται κάθε φυσικό

πρόσωπο, ανεξάρτητα από τον τόπο κατοικίας του ή της συνήθους διαμονής

του.

Ως συνήθης θεωρείται η διαμονή στην Ελλάδα η οποία υπερβαίνει τις εκατόν

ογδόντα τρεις ημέρες συνολικά μέσα στο ίδιο ημερολογιακό έτος. Η διαμονή

τεκμαίρεται ως συνήθης, εκτός αν ο φορολογούμενος αποδείξει διαφορετικά.

5. Κάθε φυσικό πρόσωπο που υπηρετεί στην αλλοδαπή, αν:

α) είναι λειτουργός ή συνδέεται με οποιαδήποτε σχέση εργασίας δημόσιου ή

Page 11: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

11

ιδιωτικού δικαίου με φορέα της Γενικής Κυβέρνησης, όπως αυτή ορίζεται στο

άρθρο 1Β του ν. 2362/1995, που έχει προστεθεί με το άρθρο 2 του ν.

3871/2010 ή

β) συνδέεται με οποιαδήποτε σχέση εργασίας δημόσιου ή ιδιωτικού δικαίου

με θεσμικό όργανο της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή Διεθνή Οργανισμό και είχε

κατά το χρόνο της εισόδου του στην υπηρεσία του θεσμικού οργάνου της Ε.Ε.

ή του Διεθνούς Οργανισμού την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του στην

Ελλάδα, θεωρείται ότι συνεχίζει να έχει την κατοικία του στην Ελλάδα.

Ομοίως, θεωρούνται ότι έχουν την κατοικία τους στην Ελλάδα και τα μέλη

της οικογένειας που το βαρύνουν, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 7,

εκτός αν έχουν την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή τους σε κράτος στο οποίο

υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους και το κράτος αυτό δεν

περιλαμβάνεται στον κατάλογο των κρατών που περιέχεται στην παράγραφο

4 του άρθρου 51Α.

6. Σε φόρο υπόκειται και η σχολάζουσα κληρονομιά.

7. Σε φόρο υπόκεινται επίσης, οι ομόρρυθμες και οι ετερόρρυθμες εταιρίες, οι

κοινωνίες αστικού δικαίου, που ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα, οι αστικές

κερδοσκοπικές ή μη εταιρίες, οι συμμετοχικές ή αφανείς, καθώς και οι

κοινοπραξίες της παρ. 2 του άρθρου 2 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων

(π.δ. 186/1992, ΦΕΚ 84 Α').

8. Κατ' εξαίρεση από τα οριζόμενα στην παράγραφο 1, υπόκειται σε φόρο μόνο

για το εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα, για τρία διαδοχικά έτη και για

μία μόνο φορά, το φυσικό πρόσωπο που έχει τη συνήθη διαμονή του στην

Ελλάδα και υπόκειται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά του σε κράτος το

οποίο δεν έχει συνάψει με την Ελλάδα Σύμβαση για την Αποφυγή Διπλής

Φορολογίας (Σ.Α.Δ.Φ.), σχετικά με τους φόρους εισοδήματος και κεφαλαίου

και εφόσον το κράτος αυτό δεν περιλαμβάνεται στον κατάλογο των κρατών

που περιέχεται στην παράγραφο 4 του άρθρου 51Α. Το χρονικό διάστημα των

τριών ετών υπολογίζεται από την έναρξη διαμονής του φυσικού προσώπου

στην Ελλάδα.

Page 12: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

12

Άρθρο 9. Υπολογισμός και καταβολή φόρου

9. Από το συνολικό ποσό του φόρου που προκύπτει με βάση τις κλίμακες της

παραγράφου 1 εκπίπτουν:

α) Ο φόρος που προκαταβλήθηκε ή παρακρατήθηκε, σύμφωνα με τις

διατάξεις των άρθρων 52 και 54 έως 58 στο εισόδημα που υπόκειται σε φόρο

μέσα στο ίδιο οικονομικό έτος. Εάν το ποσό του φόρου που προκαταβλήθηκε

ή παρακρατήθηκε είναι μεγαλύτερο από τον οφειλόμενο φόρο, η επιπλέον

διαφορά επιστρέφεται.

β) Ο φόρος που αποδεδειγμένα καταβλήθηκε σε κράτος με το οποίο η Ελλάδα

έχει θέσει σε ισχύ Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας του Εισοδήματος

και του Κεφαλαίου (Σ.Α.Δ.Φ.) για το εισόδημα που προέκυψε σε αυτό και

μέχρι του ποσού του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα,

εφόσον ο φόρος που καταβλήθηκε στο άλλο κράτος ορίζεται στις διατάξεις

της Σ.Α.Δ.Φ.

11. Όσοι κατοικούν στην αλλοδαπή και αποκτούν εισόδημα από πηγή που

βρίσκεται στην Ελλάδα δεν δικαιούνται τις μειώσεις που ορίζονται στις

παραγράφους 2, 3 και 4. Από τη διάταξη αυτή εξαιρούνται οι κάτοικοι των

κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης που αποκτούν εισόδημα στην

Ελλάδα πλέον του ενενήντα τοις εκατό (90%) του συνολικού εισοδήματός

τους.

Άρθρο 18. Μη εφαρμογή αντικειμενικών δαπανών και υπηρεσιών

Η ετήσια αντικειμενική δαπάνη και η δαπάνη απόκτησης περιουσιακών

στοιχείων δεν εφαρμόζονται:

1. β) Προκειμένου για αλλοδαπό προσωπικό που δεν διαμένει μόνιμα στην

Ελλάδα ή ημεδαπό προσωπικό που διαμένει μόνιμα στο εξωτερικό και

απασχολείται αποκλειστικά σε επιχειρήσεις που υπάγονται στις διατάξεις του

α.ν. 89/1967 (ΦΕΚ 132 Α΄), του α.ν. 378/1968 (ΦΕΚ 82Α΄) και του άρθρου

25 του ν. 27/1975 (ΦΕΚ 77 Α΄), για το ποσό της ετήσιας αντικειμενικής

δαπάνης, η οποία προκύπτει βάσει του επιβατικού αυτοκινήτου ιδιωτικής

χρήσης ή της κατοικίας.

Page 13: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

13

η) Προκειμένου για φυσικό πρόσωπο που έχει την κατοικία ή τη συνήθη

διαμονή του στην αλλοδαπή, εφόσον δεν αποκτά εισόδημα στην Ελλάδα.

Άρθρο 51Α. Ορισμοί

4. Μη συνεργάσιμα κράτη είναι εκείνα που δεν είναι κράτη – μέλη της

Ευρωπαϊκής Ένωσης, η κατάστασή τους σχετικά με τη διαφάνεια και την

ανταλλαγή των πληροφοριών σε φορολογικά θέματα έχει εξεταστεί από τον

Οργανισμό Οικονομικής Συνεργασίας και Ανάπτυξης (Ο.Ο.Σ.Α.) και τα

οποία:

α) δεν έχουν συνάψει με την Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής στο

φορολογικό τομέα και

β) δεν έχουν υπογράψει τέτοια σύμβαση διοικητικής συνδρομής με

τουλάχιστον δώδεκα άλλα κράτη.

Οι ανωτέρω προϋποθέσεις πρέπει να συντρέχουν αθροιστικά.

5. Τα μη συνεργάσιμα κράτη καθορίζονται με απόφαση του Υπουργού

Οικονομικών ύστερα από τη διαπίστωση των προϋποθέσεων της

προηγούμενης παραγράφου και περιλαμβάνονται σε κατάλογο που

δημοσιεύεται στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως. Ο κατάλογος δημοσιεύεται

τον Ιανουάριο κάθε έτους ως εξής:

α) Αφαιρούνται τα κράτη που μέχρι την ημερομηνία δημοσίευσης έχουν

συνάψει με την Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής.

β) Προστίθενται τα κράτη που:

αα) ενώ έχουν συνάψει με την Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής, οι

διατάξεις της εν λόγω σύμβασης ή η εφαρμογή τους δεν επέτρεψαν στην

ελληνική φορολογική διοίκηση να λάβει τις πληροφορίες που είναι

απαραίτητες για την εφαρμογή των διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας,

ββ) δεν έχουν συνάψει με την Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής, αν

και η Ελλάδα είχε προτείνει, πριν την 1η Ιανουαρίου του προηγούμενου

έτους, τη σύναψη τέτοιας σύμβασης.

γ) Αφαιρούνται ή προστίθενται τα κράτη που δεν έχουν συνάψει με την

Page 14: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

14

Ελλάδα σύμβαση διοικητικής συνδρομής, στα οποία η Ελλάδα δεν είχε

προτείνει τη σύναψη τέτοιας σύμβασης πριν την 1η Ιανουαρίου του

προηγούμενου έτους και για τα οποία το Παγκόσμιο Φόρουμ για τη Διαφάνεια

και την Ανταλλαγή των πληροφοριών σε φορολογικά θέματα που συστήθηκε

με απόφαση του Ο.Ο.Σ.Α. της 17ης Σεπτεμβρίου 2009, θεωρεί ότι αντίστοιχα

προβαίνουν ή όχι στην ανταλλαγή όλων των πληροφοριών που είναι

απαραίτητες για την εφαρμογή των φορολογικών νομοθεσιών των

Συμβαλλόμενων Μερών.

Για το έτος 2010 ως μη συνεργάσιμα θεωρούνται τακράτη που

περιλαμβάνονται στην 1108437/2565/ΔΟΣ/15.11.2005 απόφαση του

Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών (ΦΕΚ 1590 Β'). Για το έτος 2011 ως

μη συνεργάσιμα θεωρούνται τα κράτη που καθορίζονται ως τέτοια με την

ΔΟΣ/Α/1150236/ΕΞ/9.11.2010 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ

1805 Β').

6. Οι διατάξεις του παρόντος κεφαλαίου σχετικά με τα μη συνεργάσιμα κράτη

εφαρμόζονται για αυτά που προστίθενται στον κατάλογο της προηγούμενης

παραγράφου, από την 1η Ιανουαρίου του επομένου της δημοσίευσης έτους.

Γι’ αυτά που αφαιρούνται από τον κατάλογο, η εφαρμογή των διατάξεων

παύει από τη δημοσίευσή του.

7. Για την εφαρμογή των διατάξεων του κεφαλαίου αυτού, το φυσικό ή νομικό

πρόσωπο ή νομική οντότητα θεωρείται ότι υπόκειται σε προνομιακό

φορολογικό καθεστώς στο κράτος εκτός της Ελλάδας, ακόμη και αν η

κατοικία ή η καταστατική ή η πραγματική έδρα του ή εγκατάσταση

ευρίσκεται σε κράτος-μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης, εάν σε αυτό το κράτος:

α) δεν υπόκειται σε φορολογία ή, εάν υπόκειται, δεν φορολογείται εν τοις

πράγμασι, ή

β) υπόκειται σε φόρο επί των κερδών ή των εισοδημάτων ή του κεφαλαίου, ο

οποίος είναι ίσος ή κατώτερος με τα εξήντα εκατοστά του φορολογικού

συντελεστή που θα οφειλόταν σύμφωνα με τις διατάξεις της ελληνικής

φορολογικής νομοθεσίας, εάν ήταν κάτοικος ή είχε την έδρα του ή

διατηρούσε μόνιμη εγκατάσταση κατά την έννοια του άρθρου 100 του

παρόντος Κώδικα στην Ελλάδα.

Page 15: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

15

Άρθρο 61. Υπόχρεοι σε υποβολή δήλωσης

1. Κάθε φυσικό πρόσωπο για το οποίο συντρέχουν οι προϋποθέσεις του άρθρου

2, ανεξάρτητα από το αν υπόκειται ή όχι σε φόρο, έχει υποχρέωση να

υποβάλει δήλωση εφόσον έχει συμπληρώσει το δέκατο όγδοο (18ο) έτος της

ηλικίας του, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 5 και εφόσον δεν

εμπίπτει στις διατάξεις περί προσώπων που βαρύνουν τους φορολογούμενους

του άρθρου 7. Εξαιρετικά, υποχρέωση υποβολής δήλωσης έχει οποιοσδήποτε,

εφόσον προσκληθεί γι΄ αυτό εγγράφως από τον αρμόδιο προϊστάμενο της

δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας. Στην περίπτωση αυτή ο καλούμε νος

υποχρεούται να υποβάλει τις οικείες δηλώσεις μέσα στην προθεσμία τριάντα

(30) ημερών από την ημερομηνία της επίδοσης σε αυτόν της οικείας

πρόσκλησης.

Υπόχρεοι για υποβολή δήλωσης είναι όσοι δηλώνουν κάτοικοι εξωτερικού για

το εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα ή υπάγονται στις διατάξεις των

άρθρων 16 και 17 του Κ.Φ.Ε., ανεξάρτητα αν εμπίπτουν στην απαλλαγή της

περίπτωσης η΄ του άρθρου 18 του Κ.Φ.Ε.

Παράλειψη του υπόχρεου να επιδώσει μέχρι το τέλος του οικείου οικονομικού

έτους δήλωση, στην οποία αναγράφεται η ζημία που προέκυψε στο ίδιο

οικονομικό έτος, του στερεί το δικαίωμα συμψηφισμού, που ορίζεται από την

παράγραφο 3 του άρθρου 4.

Αν ο φορολογούμενος κατοικεί στην αλλοδαπή, υπόχρεοι σε υποβολή

δήλωσης είναι αλληλεγγύως με αυτόν, οι αντιπρόσωποι ή οι πράκτορές του

στην Ελλάδα.

7. Το φυσικό πρόσωπο που δηλώνει κάτοικος εξωτερικού και αποκτά

πραγματικό εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα, υποχρεούται να υποβάλει

μαζί με τη δήλωση φορολογίας του εισοδήματός του, βεβαίωση από την

αρμόδια φορολογική αρχή του κράτους στο οποίο δηλώνει κάτοικος από την

οποία να προκύπτει ότι είναι φορολογικός κάτοικος αυτού του άλλου κράτους

ή αντίγραφο της εκκαθάρισης της φορολογίας εισοδήματος ή, ελλείψει

εκκαθάρισης, αντίγραφο της δήλωσης που υπέβαλε στο άλλο κράτος. Η

βεβαίωση αυτή χορηγείται από τη φορολογική αρχή ή από οποιαδήποτε άλλη

Page 16: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

16

δημόσια ή δημοτική ή άλλη αναγνωρισμένη αρχή. Ειδικά το φυσικό πρόσωπο

που απασχολείται ως αλλοδαπό προσωπικό σε επιχείρηση που υπάγεται στις

διατάξεις του α.ν. 89/1967 (Α' 132) υποχρεούται να υποβάλει μαζί με τη

δήλωση φορολογίας του εισοδήματος που προκύπτει στην ημεδαπή: α)

αντίγραφο του αλλοδαπού διαβατηρίου, β) τη δημοσιευθείσα στο Φύλλο της

Εφημερίδας της Κυβερνήσεως απόφαση υπαγωγής της επιχείρησης του α.ν.

89/1967 και γ) βεβαίωση της επιχείρησης από την οποία να προκύπτει ότι το

εν λόγω φυσικό πρόσωπο απασχολείται σε επιχείρηση του α.ν. 89/1967 και ο

χρόνος έναρξης αυτής της απασχόλησης.

8. α. με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζεται κάθε αναγκαία

λεπτομέρεια για την εφαρμογή των διατάξεων της προηγούμενης

παραγράφου.

β. Όσοι έχουν δηλώσει τόπο κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην αλλοδαπή

και υπόκεινται, κατά την έναρξη ισχύος του νόμου αυτού, σε φόρο μόνο για

το εισόδημά τους που προκύπτει στην Ελλάδα, υποχρεούνται να

προσκομίσουν τα δικαιολογητικά που προβλέπονται στην παράγραφο 7 του

άρθρου αυτού, μέσα σε προθεσμία που ορίζεται με απόφαση του Υπουργού

Οικονομικών. Αν δεν προσκομισθούν ή δεν προσκομισθούν εμπρόθεσμα τα

δικαιολογητικά αυτά, οι υπόχρεοι θεωρούνται ότι έχουν την κατοικία τους

στην Ελλάδα και υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους. με την

απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζεται ο τρόπος κλήσης των

φορολογουμένων, η διαδικασία υποβολής των δικαιολογητικών και κάθε άλλο

σχετικό θέμα.

Άρθρο 62. Προθεσμία υποβολής και περιεχόμενο της δήλωσης

2. Αν, πριν από την έναρξη της προθεσμίας υποβολής της δήλωσης, ο

φορολογούμενος πρόκειται να εγκατασταθεί οριστικά στο εξωτερικό ή να

μεταναστεύσει στο εξωτερικό για χρονικό διάστημα πάνω από έτος ή να

μεταφέρει στην αλλοδαπή την περιουσία του που βρίσκεται στην Ελλάδα,

θεωρείται ότι λήγει η διαχειριστική περίοδος στην ημερομηνία αυτή και

υποχρεούται να υποβάλει δήλωση και να καταβάλει το φόρο που αναλογεί

στο συνολικό εισόδημα του, το οποίο απέκτησε μέχρι τη χρονολογία της

Page 17: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

17

αναχώρησης του ή της μεταφοράς της περιουσίας του στο εξωτερικό. Σε αυτή

την περίπτωση, ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας μπορεί

να ζητήσει κάθε αναγκαία εγγύηση κατά την κρίση του, για να διασφαλίσει τα

συμφέροντα του Δημοσίου και ο φορολογούμενος δικαιούται, εφόσον

συναινεί και ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, να

διορίσει πρόσωπο φερέγγυο ως αντιπρόσωπο του στην Ελλάδα, για την

εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων του.

Άρθρο 63. Αρμόδιος Προϊστάμενος της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας

1. Αρμόδιος για την παραλαβή των δηλώσεων και τον έλεγχο τους, την

εξακρίβωση αυτών που δεν έχουν επιδώσει δηλώσεις και γενικά για την

επιβολή του φόρου είναι ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας

της κατοικίας του φορολογούμενου.

Κατ εξαίρεση προκειμένου:

α) Για τα πρόσωπα που ασκούν ατομικώς εμπορική επιχείρηση γενικά ή

ελευθέριο επάγγελμα, αρμόδιος είναι, κατά περίπτωση, ο κατά το χρόνο

υποβολής της δήλωσης, προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας

της έδρας της κύριας επιχείρησης τους ή του κύριου επαγγέλματος τους.

β) Για τα πρόσωπα που είναι κάτοικοι αλλοδαπής και έχουν υποχρέωση να

υποβάλλουν δήλωση στην Ελλάδα, εφόσον δεν υπάγονται στην περίπτωση α',

αρμόδιος είναι ο προϊστάμενος της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας

Κατοίκων Εξωτερικού ή ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας

που ορίζεται κάθε φορά με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών.

γ) Για σχολάζουσα κληρονομιά ή σε περίπτωση θανάτου του υπόχρεου πριν

από την επίδοση της δήλωσης, αρμόδιος είναι ο προϊστάμενος της δημόσιας

οικονομικής υπηρεσίας της περιφέρειας στην οποία κατοικούσε ο

κληρονομούμενος ή βρισκόταν η έδρα της ατομικής επαγγελματικής του

εγκατάστασης πριν από το θάνατο του.

3. Οι δηλώσεις των προσώπων που αναφέρονται στην περίπτωση β' της

παραγράφου 1 αυτού του άρθρου, στην παράγραφο 3 του άρθρου 47, καθώς

και των προξενικών υπαλλήλων του Κράτους, που υπηρετούν στο εξωτερικό,

μπορεί να επιδίδονται και στην προξενική αρχή του τόπου που διαμένει ο

Page 18: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

18

υπόχρεος, η οποία οφείλει να τις διαβιβάζει χωρίς υπαίτια καθυστέρηση στον

προϊστάμενο της αρμόδιας δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας.

Άρθρο 76. Αλλαγή κατοικίας ή έδρας

3. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση μεταβάλει την κατοικία ή τη διαμονή του, έχει

υποχρέωση να υποβάλλει, μέχρι τη λήξη του οικείου έτους, στον προϊστάμενο

της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας που είναι αρμόδιος πριν από τη

μεταβολή, τη δήλωση που προβλέπεται από τις διατάξεις του άρθρου 5 της

1027411/842/ΔΜ/ 26.2.1998 (ΦΕΚ 193 Β') απόφασης του Υπουργού

Οικονομικών, για τον τόπο της νέας κατοικίας ή διαμονής του.

4. Αν πρόκειται για αλλαγή της έδρας της κύριας επιχείρησης ή του

επαγγέλματος εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 29 του ν. 1642/1986.

5. Αν δεν υποβληθεί η δήλωση που προβλέπουν οι παράγραφοι 1 και 2,

αρμοδίως επιλαμβάνεται για την επιβολή του φόρου ο προϊστάμενος της

δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας που είναι αρμόδιος πριν από τη μεταβολή.

6. Η παράλειψη υποβολής της δήλωσης που προβλέπεται από την παράγραφο 1,

καθώς και η υποβολή ανακριβούς δήλωσης, συνεπάγεται την επιβολή

προστίμου που ορίζεται στο άρθρο 87.

7. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση μεταφέρει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του

σε κράτος που εμπίπτει στον κατάλογο των κρατών που περιέχεται στην

παράγραφο 4 του άρθρου 51Α, θεωρείται ότι έχει την κατοικία του στην

Ελλάδα και υπόκειται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά του σύμφωνα με το

πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του άρθρου 2.

8. α. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση μεταφέρει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του

εκτός Ελλάδας και υπαγόταν σε φόρο στην Ελλάδα για το παγκόσμιο

εισόδημά του τα τελευταία πέντε έτη πριν από τη δήλωση μεταβολής της

κατοικίας ή της συνήθους διαμονής του, εφόσον:

αα) μεταβάλλει την κατοικία του ή τη συνήθη διαμονή του με μεταφορά της

σε κράτος στο οποίο το εισόδημά του υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό

καθεστώς, κατά την έννοια της παραγράφου 7 του άρθρου 51Α, και

Page 19: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

19

ββ) διαθέτει σημαντικά οικονομικά συμφέροντα στην Ελλάδα, όπως αυτά

ορίζονται στην περίπτωση β', θεωρείται ότι υπόκειται σε φόρο στην Ελλάδα,

για το παγκόσμιο εισόδημά του για χρονικό διάστημα πέντε ετών, που αρχίζει

από την υποβολή της δήλωσης μεταβολής της κατοικίας ή της συνήθους

διαμονής του εκτός εάν αποδείξει ότι έχει την κατοικία του ή τη συνήθη

διαμονή του στο κράτος αυτό.

β. Το φυσικό πρόσωπο θεωρείται ότι έχει σημαντικά οικονομικά συμφέροντα

στην Ελλάδα, εφόσον κατά τη δήλωση μεταβολής της κατοικίας ή της

συνήθους διαμονής του:

αα) συμμετέχει σε ποσοστό τουλάχιστον 25% σε εταιρεία που υπόκειται σε

φόρο σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 2 ή συμμετέχει

σε ποσοστό τουλάχιστον 5% σε νομικό πρόσωπο που υπόκειται σε φόρο

σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 101, ή

ββ) το εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα υπερβαίνει το 30% των

συνολικών του εισοδημάτων ή υπερβαίνει το ποσό των σαράντα πέντε

χιλιάδων ευρώ, ή

γγ) η αξία των περιουσιακών του στοιχείων στην Ελλάδα, από τα οποία

προκύπτει εισόδημα, υπερβαίνει το 30% της αξίας των συνολικών

περιουσιακών του στοιχείων ή υπερβαίνει σε ύψος το ποσό των εκατόν

πενήντα χιλιάδων ευρώ.

ΣΧΕΤΙΚΕΣ Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1142/31.5.2012

Θέμα: Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 12 του ν.3943/2011 (ΦΕΚ

Α'66/31.03.2011), περί κατοικίας και αλλαγής κατοικίας.

1. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1του άρθρου αυτού, αντικαθίστανται οι

παράγραφοι 1 και 2 του άρθρου 2 του ΚΦΕ και προσδιορίζονται τα κριτήρια για την

Page 20: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

20

υπαγωγή στη φορολογία των φυσικών προσώπων, κατοίκων ημεδαπής και

αλλοδαπής.

Ειδικότερα, σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά του υπόκειται κάθε φυσικό

πρόσωπο, το οποίο έχει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του στην Ελλάδα. Ως

συνήθης θεωρείται η διαμονή στην Ελλάδα, η οποία υπερβαίνει τις εκατόν ογδόντα

τρεις (183) ημέρες συνολικά μέσα στο ίδιο ημερολογιακό έτος. Η διαμονή

τεκμαίρεται ως συνήθης, εκτός εάν ο φορολογούμενος αποδείξει διαφορετικά.

Επίσης, τα φυσικά πρόσωπα που δεν είναι ούτε κάτοικοι Ελλάδας, ούτε συνήθως

διαμένοντες στην Ελλάδα, φορολογούνται για το εισόδημα που προκύπτει στην

Ελλάδα.  

Επομένως, ένας κάτοικος Ελλάδας ή συνήθως διαμένων στην Ελλάδα φορολογείται

στη χώρα μας για το σύνολο των εισοδημάτων που αποκτά, τόσο στην ημεδαπή, όσο

και στην αλλοδαπή, ενώ ο κάτοικος αλλοδαπής φορολογείται στην Ελλάδα μόνο για

το εισόδημα που αποκτά από πηγές Ελλάδας.

Δεδομένου ότι, η έννοια της κατοικίας δεν ορίζεται από τις ισχύουσες διατάξεις του

ΚΦΕ, θα κρίνεται από τις διατάξεις των άρθρων 51 έως 56 του Αστικού Κώδικα,

όπου προβλέπεται ότι το πρόσωπο έχει ως κατοικία τον τόπο της κύριας και μόνιμης

εγκατάστασής του.

Κανένας δεν μπορεί να έχει συγχρόνως περισσότερες από μία κατοικίες. Η κατοικία

διατηρείται ωσότου αποκτηθεί νέα. Αν δεν μπορεί να αποδειχθεί η τελευταία κατοικία

του προσώπου, ως κατοικία θεωρείται ο τόπος της διαμονής του. Συνεπώς, για την

απόκτηση κατοικίας απαιτείται πραγματική εγκατάσταση σε ορισμένο τόπο (corpus)

και βούληση του ατόμου (animus) να καταστήσει τον εν λόγω τόπο κέντρο της

ύπαρξης του, των βιοτικών του σχέσεων, των υλικών του συμφερόντων, του υλικού

του βίου και της επαγγελματικής του εγκατάστασης. Η επαγγελματική εγκατάσταση

χωρίς τον οικιακό βίο και την κατοικία της οικογένειας του ατόμου, δεν έχει κρίσιμη

σημασία ως προς την κατοικία (σχετ. ν.5772/ΠΟΛ.175/24.8.1982 διαταγή).

Page 21: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

21

Όσον αφορά στην έννοια της συνήθους διαμονής, αυτή στοιχειοθετείται όταν ένα

φυσικό πρόσωπο διαμένει στην Ελλάδα για χρονική περίοδο που υπερβαίνει τις

εκατόν ογδόντα τρεις (183) ημέρες μέσα στο ίδιο ημερολογιακό έτος. Ως ημέρα

παρουσίας στην Ελλάδα, θα λογίζεται οποιαδήποτε ημέρα κατά τη διάρκεια της

οποίας, όσο σύντομη και αν είναι αυτή, ένα φυσικό πρόσωπο βρίσκεται στην

ελληνική επικράτεια (π.χ. τμήμα της ημέρας, ημέρα άφιξης και αναχώρησης, ημέρες

εορτών, αργιών, διακοπών κ.λπ.). Από την εν λόγω αρχή συνάγεται ότι, οποιαδήποτε

πλήρης ημέρα παραμονής εκτός Ελλάδας, δεν θα συνυπολογίζεται στην

προαναφερόμενη χρονική περίοδο. Η διαμονή τεκμαίρεται ως συνήθης, εκτός εάν ο

φορολογούμενος αποδείξει διαφορετικά, εάν δηλαδή προσκομίσει αποδεικτικά

στοιχεία από τα οποία να προκύπτει η διαμονή του σε άλλο κράτος (π.χ.

πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας, στην περίπτωση που διαμένει σε κράτος με το

οποίο υφίσταται Σ.Α.Δ.Φ.Ε.-Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας Εισοδήματος).

Περαιτέρω, με τις διατάξεις της παραγράφου αυτής ορίζεται ότι κάθε φυσικό

πρόσωπο, κάτοικος Ελλάδας, που υπηρετεί στην αλλοδαπή, θεωρείται ότι συνεχίζει

να έχει την κατοικία του στην Ελλάδα, εφόσον:

α) είναι λειτουργός ή συνδέεται με οποιαδήποτε σχέση εργασίας δημόσιου ή

ιδιωτικού δικαίου με φορέα της Γενικής Κυβέρνησης, όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο

1Β του ν.2362/1995, το οποίο έχει προστεθεί με το άρθρο 2 του ν.3871/2010 ή

β) συνδέεται με οποιαδήποτε σχέση εργασίας δημόσιου ή ιδιωτικού δικαίου με

θεσμικό όργανο της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή Διεθνή Οργανισμό και είχε κατά το χρόνο

της εισόδου του στην υπηρεσία του θεσμικού οργάνου της Ε.Ε. ή του Διεθνούς

Οργανισμού τη φορολογική κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του στην Ελλάδα.

Όσον αφορά στην α περίπτωση, με το άρθρο 1Β του ν.2362/1995, όπως προστέθηκε

με το άρθρο 2 του ν.3871/2010, ορίζεται ότι οι κατωτέρω όροι έχουν την εξής έννοια:

Page 22: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

22

1. Δημόσιος τομέας: περιλαμβάνει τη Γενική Κυβέρνηση και τις δημόσιες

επιχειρήσεις κατά την έννοια των παραγράφων 1, 2 και 3, καθώς και τους δημόσιους

οργανισμούς κατά την έννοια της παραγράφου 6 του άρθρου 1 του ν.3429/2005

(ΦΕΚ Α' 314).

2. Γενική Κυβέρνηση: περιλαμβάνει την Κεντρική Κυβέρνηση, τους Οργανισμούς

Τοπικής Αυτοδιοίκησης, πρώτου και δεύτερου βαθμού (ΟΤΑ) και τους Οργανισμούς

Κοινωνικής Ασφάλισης (ΟΚΑ), σύμφωνα με τα κριτήρια του Ευρωπαϊκού

Συστήματος Λογαριασμών (ΕΣΟΛ).

3. Κεντρική Κυβέρνηση: περιλαμβάνει την Κεντρική Διοίκηση και τα νομικά

πρόσωπα δημοσίου δικαίου, καθώς και τα νομικά πρόσωπα ιδιωτικού δικαίου που

ελέγχονται και χρηματοδοτούνται κυρίως από την Κεντρική Διοίκηση, εκτός ΟΤΑ και

ΟΚΑ.

4. Κεντρική Διοίκηση ή Δημόσιο ή Κράτος: περιλαμβάνει την Προεδρία της

Δημοκρατίας, τα Υπουργεία και τις Αποκεντρωμένες Διοικήσεις, καθώς και τις

Ανεξάρτητες Αρχές.

5. Οργανισμοί Κοινωνικής Ασφάλισης: περιλαμβάνουν τους φορείς κοινωνικής

ασφάλισης και τα νοσοκομεία που είναι νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου.

6. Οργανισμοί Τοπικής Αυτοδιοίκησης: περιλαμβάνουν τους Δήμους και τις

Περιφέρειες.

7. Κρατικός Προϋπολογισμός: είναι ο προϋπολογισμός της Κεντρικής Διοίκησης.

Η ως άνω ρύθμιση για τα φυσικά πρόσωπα που υπηρετούν στην αλλοδαπή, στοχεύει

στο να καθορίσει όλες εκείνες τις περιπτώσεις των προσώπων που συνεχίζουν να

υπόκεινται σε φορολογία στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά τους, ως κάτοικοι

Ελλάδας, παρά το γεγονός ότι δεν διαμένουν στην Ελλάδα, ακριβώς λόγω της

υπηρεσίας που τους έχει ανατεθεί, όπως π.χ. οι διπλωμάτες και άλλα πρόσωπα σε

κυβερνητικές υπηρεσίες.

Αναφορικά με τη β περίπτωση, αυτή είναι σύμφωνη με τις διατάξεις του άρθρου 14

του Πρωτοκόλλου (αριθ. 36) περί των Προνομίων και Ασυλιών των Ευρωπαϊκών

Κοινοτήτων (1965), το οποίο έχει προσαρτηθεί ως άρθρο 13 του Πρωτοκόλλου (αριθ.

Page 23: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

23

7) περί των Προνομίων και Ασυλιών της Ευρωπαϊκής Ένωσης, στην ενοποιημένη

απόδοση της Συνθήκης για την Ευρωπαϊκή Ένωση και της Συνθήκης για τη

Λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Επίσημη Εφημερίδα της EE –

2010/C83/01/30.03.2010).

Ομοίως, θεωρούνται ότι έχουν την κατοικία τους στην Ελλάδα και τα μέλη της

οικογένειας που το βαρύνουν, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 7 του ΚΦΕ,

εκτός αν έχουν την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή τους σε κράτος στο οποίο

υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους και το κράτος αυτό δεν

περιλαμβάνεται στο κατάλογο των κρατών που περιέχεται στην παράγραφο 4 του

άρθρου 51Α του ΚΦΕ.

2. Με την παράγραφο 2 του άρθρου αυτού, στο άρθρο 2 του ΚΦΕ προστίθεται νέα

παράγραφος 5, σύμφωνα με την οποία και κατ'εξαίρεση από τα οριζόμενα στην

παράγραφο 1, υπόκειται σε φόρο μόνο για το εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα,

για τρία διαδοχικά έτη και για μία μόνο φορά, το φυσικό πρόσωπο που έχει τη

συνήθη διαμονή του στην Ελλάδα και υπόκειται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά

του σε κράτος το οποίο δεν έχει συνάψει με την Ελλάδα Σύμβαση για την Αποφυγή

Διπλής Φορολογίας (Σ.Α.Δ.Φ.), σχετικά με τους φόρους εισοδήματος και κεφαλαίου

και εφόσον το κράτος αυτό δεν περιλαμβάνεται στον κατάλογο των κρατών που

περιέχεται στην παράγραφο 4 του άρθρου 51Α. Το χρονικό διάστημα των τριών ετών

υπολογίζεται από την έναρξη διαμονής του φυσικού προσώπου στην Ελλάδα.

Δηλαδή, προβλέπεται εξαίρεση από την αρχή της φορολόγησης του παγκόσμιου

εισοδήματος για τους αλλοδαπούς που αν και έχουν συνήθη διαμονή στην Ελλάδα

που υπερβαίνει τις 183 ημέρες, επειδή προέρχονται από χώρες με τις οποίες η Ελλάδα

δεν έχει συνάψει και δεν έχει θέσει σε εφαρμογή Σ.Α.Δ.Φ.Ε., η αρμόδια ελληνική

φορολογική υπηρεσία δεν μπορεί στην πραγματικότητα να εφαρμόσει τις αρχές που

ορίζονται στις Σ.Α.Δ.Φ.Ε. για την εξεύρεση παγκόσμιου εισοδήματος (π.χ. ανταλλαγή

πληροφοριών, διαδικασία αμοιβαίου διακανονισμού σε περίπτωση ύπαρξης διπλής

κατοικίας κλπ). Για το λόγο αυτό προβλέπεται ότι εφόσον φορολογούνται για το

παγκόσμιο εισόδημά τους σε κράτος εκτός από αυτά που εμπίπτουν στην κατηγορία

του άρθρου 51 Α, φορολογείται μόνο το εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα και

για μία μόνο τριετία.

Page 24: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

24

3. Με την παράγραφο 3 του άρθρου αυτού αντικαθίσταται το πρώτο εδάφιο της

περίπτωσης β' της παραγράφου 10 (όπως αναριθμήθηκε από το ν.4024/2011) του

άρθρου 9 του ΚΦΕ, σύμφωνα με την οποία πιστώνεται στην Ελλάδα μόνον ο φόρος

που αποδεδειγμένα καταβλήθηκε σε κράτος με το οποίο η χώρα έχει θέσει σε ισχύ

Σ.Α.Δ.Φ. για εισόδημα ή κεφάλαιο που έχει προκύψει σε αυτό και όχι σε κάποιο

τρίτο κράτος και μόνο μέχρι του ποσού του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα ή το

κεφάλαιο αυτό στην Ελλάδα και με την προϋπόθεση ότι, ο παρακρατηθείς, στο άλλο

κράτος φόρος, ορίζεται στις διατάξεις της Σ.Α.Δ.Φ.Ε.. Με τη διάταξη αυτή

καταργείται η ρύθμιση με την οποία το Ελληνικό Δημόσιο πίστωνε φόρους χωρών με

τις οποίες δεν είχαν τεθεί σε ισχύ συμφωνίες με αποτέλεσμα απώλεια εσόδων στον

κρατικό προϋπολογισμό.

4. Με την παράγραφο 4 του άρθρου αυτού στο τέλος του πρώτου εδαφίου της

παραγράφου 1 του άρθρου 61 του ΚΦΕ προστίθεται η φράση: «καθώς και όταν ο

υπόχρεος υπόκειται σε φόρο μόνο για το εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα

σύμφωνα με το άρθρο 2».

Με την παράγραφο αυτή προβλέπεται ότι υποχρεούται να υποβάλλει δήλωση

φορολογίας εισοδήματος και το φυσικό πρόσωπο που υπόκειται σε φόρο μόνο για το

εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα, σύμφωνα με το άρθρο 2 του ΚΦΕ.

5. Με την παράγραφο 5 του άρθρου αυτού, προστίθενται στο άρθρο 61 του ΚΦΕ

παράγραφοι 7 και 8, σύμφωνα με τις οποίες επέρχεται μία σημαντική μεταβολή στον

ΚΦΕ για τον τρόπο απόδειξης της φορολογικής κατοικίας. Σύμφωνα με τις διατάξεις

αυτές, τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν ότι υπόκειται σε φόρο μόνο για το

εισόδημά τους που προκύπτει στην Ελλάδα, είναι υποχρεωμένα να προσκομίσουν τα

δικαιολογητικά που θα προσδιορίζονται με υπουργική απόφαση. Η μη υποβολή τους

ή η εκπρόθεσμη υποβολή τους συνεπάγεται ότι θα θεωρούνται κάτοικοι Ελλάδας και

θα φορολογούνται στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά τους. Στόχος των

ρυθμίσεων αυτών είναι να προσδιορισθεί και να αξιολογηθεί σε διαφορετική βάση

Page 25: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

25

από αυτήν που ίσχυε μέχρι σήμερα η υπαγωγή του φυσικού προσώπου στη γενική

κατηγορία των «κατοίκων εξωτερικού» και να διασταυρωθεί η υπαγωγή τους ή μη

στη φορολόγηση για το παγκόσμιο εισόδημά τους εφαρμόζοντας τις γενικές αρχές

του διεθνούς φορολογικού δικαίου.

6. Με την παράγραφο 6 του άρθρου αυτού προστίθενται παράγραφοι 5 και 6 στο

άρθρο 76 του ΚΦΕ, με τις οποίες προσδιορίζονται ορισμένα κριτήρια που πρέπει να

εξετάζονται από την ελληνική φορολογική αρχή, όταν ένα φυσικό πρόσωπο

προτίθεται να μεταφέρει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του σε άλλο κράτος.

Συγκεκριμένα, σύμφωνα με την νέα παράγραφο 5 του άρθρου 76 του ΚΦΕ, εάν ο

υπόχρεος σε δήλωση μεταφέρει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του σε κράτος που

εμπίπτει στον κατάλογο των κρατών που περιέχεται στην παράγραφο 4 του άρθρου

51 Α, θεωρείται ότι έχει την κατοικία του στην Ελλάδα και υπόκειται σε φόρο για το

παγκόσμιο εισόδημά του, σύμφωνα με το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του

άρθρου 2. Σημειώνεται ότι, τα μη συνεργάσιμα κράτη για το έτος 2012 έχουν

καθορισθεί με την ΔΟΣ Α 1177722 ΕΞ 30.12.2011 Απόφαση του Υπουργού

Οικονομικών.

Περαιτέρω, με τη νέα παράγραφο 6 του άρθρου 76 του ΚΦΕ ορίζεται ότι, εάν ο

υπόχρεος σε δήλωση μεταφέρει την κατοικία ή τη συνήθη διαμονή του εκτός

Ελλάδας, θα συνεχίσει να υπόκειται σε φόρο στην Ελλάδα, για το παγκόσμιο

εισόδημά του, για χρονικό διάστημα πέντε ετών, το οποίο αρχίζει από την υποβολή

της δήλωσης μεταβολής της κατοικίας ή της συνήθους διαμονής του, εφόσον ισχύουν

οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α] υπαγόταν σε φόρο στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά του τα τελευταία

πέντε έτη, πριν από τη δήλωση μεταβολής της κατοικίας ή της συνήθους διαμονής

του, και

β] μεταφέρει την κατοικία του ή τη συνήθη διαμονή του σε κράτος, στο οποίο το

εισόδημά του υπόκειται σε προνομιακό φορολογικό καθεστώς, κατά την έννοια της

παραγράφου 7 του άρθρου 51Α, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει. Σύμφωνα με την εν

Page 26: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

26

λόγω παράγραφο, ως κράτος με προνομιακό φορολογικό καθεστώς θεωρείται εκείνο

στο οποίο το φυσικό πρόσωπο δεν υπόκειται σε φορολογία ή εάν υπόκειται, δεν

φορολογείται εν τοις πράγμασι ή υπόκειται σε φόρο επί του εισοδήματος/κεφαλαίου,

ο οποίος είναι ίσος ή κατώτερος με τα εξήντα εκατοστά του φορολογικού συντελεστή

που θα οφειλόταν, σύμφωνα με τις διατάξεις της ελληνικής νομοθεσίας, εάν ήταν

κάτοικος Ελλάδας, και

γ] διαθέτει σημαντικά οικονομικά συμφέροντα στην Ελλάδα, δηλαδή κατά τη

δήλωση μεταβολής της κατοικίας ή της συνήθους διαμονής του:

αα) συμμετέχει σε ποσοστό τουλάχιστον 25% σε εταιρεία που υπόκειται σε φόρο,

σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 2 ή συμμετέχει σε ποσοστό

τουλάχιστον 5% σε νομικό πρόσωπο που υπόκειται σε φόρο, σύμφωνα με τις

διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 101, ή

ββ) το εισόδημα του που προκύπτει στην Ελλάδα υπερβαίνει το 30% των συνολικών

του εισοδημάτων ή υπερβαίνει το ποσό των σαράντα πέντε χιλιάδων ευρώ, ή

γγ) η αξία των περιουσιακών του στοιχείων στην Ελλάδα, από τα οποία προκύπτει

εισόδημα, υπερβαίνει το 30% της αξίας των συνολικών περιουσιακών του στοιχείων

ή υπερβαίνει σε ύψος το ποσό των εκατόν πενήντα χιλιάδων ευρώ.

Με τις ως άνω διατάξεις, γίνεται φανερό ότι η γνωστοποίηση, στο Τμήμα Μητρώου

της Δ.Ο.Υ., της πρόθεσης του φορολογούμενου να προβεί σε αλλαγή κατοικίας, δεν

θα πρέπει να συνεπάγεται αυτομάτως και την αλλαγή της κατοικίας του. Αυτό

σημαίνει ότι, εκτός από τη διερεύνηση ύπαρξης κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην

Ελλάδα, όπως οι έννοιες αυτές έχουν αναλυθεί ανωτέρω, θα πρέπει, επιπλέον, να

ελέγχεται εάν ο φορολογούμενος πληροί τα προαναφερθέντα κριτήρια, γιατί στην

περίπτωση που τα πληροί, υποχρεούται να δηλώνει το παγκόσμιο εισόδημά του στην

Ελλάδα, ως κάτοικος Ελλάδας.

Για το σκοπό αυτό, ο φορολογούμενος θα υποβάλλει στο τμήμα Μητρώου της

αρμόδιας Δ.Ο.Υ., αίτηση (έντυπο Μ0) γνωστοποίησης αλλαγής κατοικίας με

συνημμένα τα έντυπα Μ1 και Μ7 συμπληρωμένα όπως ορίζουν οι κείμενες διατάξεις.

Page 27: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

27

Στη συνέχεια το εν λόγω τμήμα της Δ.Ο.Υ. θα προωθεί την αίτηση με τα συνημμένα

έντυπα στο τμήμα Εισοδήματος της αυτής Δ.Ο.Υ., προκειμένου να αποφανθεί, εάν

πληρούνται ή όχι τα ανωτέρω κριτήρια, συντάσσοντας σχετικό προς τούτο σημείωμα.

Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος πληροί τα κριτήρια, ενημερώνεται εγγράφως

ότι, το αίτημά του για μεταφορά της κατοικίας του απορρίπτεται, και η αίτηση με τα

συνημμένα έντυπα τίθεται στο φάκελο του. Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος δεν

πληροί τα κριτήρια, το τμήμα Εισοδήματος, προωθεί στο τμήμα Μητρώου της Δ.Ο.Υ.

τα έντυπα Μ1 και Μ7 με συνημμένο το σχετικό σημείωμα, στο οποίο, εκτός των

άλλων, θα αναφέρεται και η ημερομηνία μεταβολής της κατοικίας, προκειμένου να

ολοκληρωθεί η εν λόγω διαδικασία. Η σχετική βεβαίωση μεταβολής, θα

αποστέλλεται από τη Δ.Ο.Υ. ταχυδρομικώς στη διεύθυνση του αντικλήτου.

Εάν ο φορολογούμενος, ο οποίος πληροί τα προαναφερθέντα κριτήρια, προτίθεται να

μεταβεί σε κράτος με το οποίο υφίσταται Σ.Α.Δ.Φ.Ε. και προσκομίσει βεβαίωση από

την αλλοδαπή φορολογική αρχή ότι έχει εγγραφεί ως φορολογικός κάτοικος αυτής

της άλλης χώρας, τότε τίθεται θέμα διπλής κατοικίας. Σε αυτήν την περίπτωση, η

αρμόδια Υπηρεσία του Υπ. Οικονομικών (Δ/νση Διεθνών Οικονομικών Σχέσεων) θα

έρχεται σε επαφή με την αλλοδαπή φορολογική αρχή, προκειμένου να επιλυθεί η εν

λόγω διαφορά.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1145/31.5.2012

ΘΕΜΑ: Καθορισμός των δικαιολογητικών, τα οποία υποχρεούνται να υποβάλλουν

τα φυσικά πρόσωπα τα οποία δηλώνουν ότι φορολογούνται μόνο για τα εισοδήματά

τους που προκύπτουν στην Ελλάδα.

1.Τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν τόπο κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην

αλλοδαπή και υπόκεινται σε φόρο μόνο για το εισόδημά τους που προκύπτει στην

Ελλάδα υποχρεούνται, ταυτόχρονα με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας

εισοδήματος τους οικονομικού έτους 2012 (χρήση 2011) να υποβάλλουν:

α) εφόσον υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους σε κράτος με το

οποίο η Ελλάδα έχει συνάψει Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (Σ.Α.Δ.Φ.) του

Page 28: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

28

εισοδήματος, πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας, το οποίο είναι ενσωματωμένο

στις προβλεπόμενες Αιτήσεις Εφαρμογής των Σ.Α.Δ.Φ.Ε., με εξαίρεση τις ΗΠΑ και

την Τουρκία, οι οποίες εκδίδουν το δικό τους πιστοποιητικό,

β) εφόσον υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους σε κράτος με το

οποίο η Ελλάδα δεν έχει συνάψει Σ.Α.Δ.Φ.Ε., τα κάτωθι:

-δήλωση φορολογίας εισοδήματος, εάν προβλέπεται κάτι τέτοιο στη χώρα

προέλευσης ή

-βεβαίωση από φορολογική αρχή της χώρας προέλευσης από την οποία να προκύπτει

το παγκόσμιο εισόδημα του φορολογουμένου.

Σε περίπτωση που αιτιολογημένα δεν είναι δυνατή η προσκόμιση κάποιων από τα

ανωτέρω δικαιολογητικά της περίπτωσης β, τότε βεβαίωση από δημόσια αρχή της

χώρας προέλευσης (π.χ. δήμος), από την οποία να προκύπτει η μόνιμη κατοικία του

ιδίου, αλλά και των. μελών της οικογένειάς του (σύζυγος, τέκνα), εφόσον αυτά

υφίστανται, προκειμένου να αποδειχθεί ο ισχυρός δεσμός του φυσικού προσώπου με

τη χώρα προέλευσης.

Τα εν λόγω έγγραφα της περίπτωσης β που έχουν συνταχθεί στο έδαφος του κράτους

προέλευσης, θα πρέπει να φέρουν την επισημείωση της Χάγης [ν. 1497/1984 (ΦΕΚ

Α188/27.11.1984)], εφόσον το αλλοδαπό κράτος εμπίπτει στην κατάσταση των

κρατών που έχουν προσχωρήσει στη Σύμβαση της Χάγης (σχετ:

ΥΠΟΙΚ1047385/542/0006Δ/25.5.2006), όπως έχει συμπληρωθεί και ισχύει. Για τα

κράτη τα οποία δεν έχουν προσχωρήσει στην εν λόγω Σύμβαση, ισχύει η προξενική

θεώρηση.

(Η παράγραφος 1, τέθηκε όπως αντικαταστάθηκε με την ΠΟΛ.1217/17.12.2012)

2. Σε περίπτωση μη υποβολής ή εκπρόθεσμης υποβολής των παραπάνω εγγράφων, τα

φυσικά πρόσωπα θα θεωρούνται κάτοικοι Ελλάδας και θα φορολογούνται στην

Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά τους.

3. Αρμόδια Δ.Ο.Υ. για την υποβολή των δηλώσεων αυτών ορίζεται η Δ.Ο.Υ. στην

Page 29: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

29

οποία ο υπόχρεος υποβάλλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος ως κάτοικος

αλλοδαπής.

4. Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1161/16.7.2012

1. Ειδικά για το οικονομικό έτος 2012, τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν τόπο

κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην αλλοδαπή και υπόκεινται σε φόρο μόνο για τα

εισοδήματά τους, που προκύπτουν στην Ελλάδα, υποβάλλουν τα δικαιολογητικά, που

ορίζονται στην ΠΟΛ.1145/31.5.2012 ΑΥΟ, μέσω του αντικλήτου τους στην αρμόδια

ΔΟΥ, μέχρι 31.12.2012.

2. Από την ως άνω υποχρέωση εξαιρούνται όσοι αποκτούν εισόδημα από την Ε’ πηγή

εισοδήματος (εισόδημα από γεωργικές επιχειρήσεις) και μέχρι ποσού 500 € με βάση

τις διατάξεις του άρθρου 42 του ΚΦΕ, καθώς και όσοι αποκτούν εισόδημα από

τόκους καταθέσεων που φορολογούνται αυτοτελώς και εφόσον στην περίπτωση αυτή

δεν έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν δήλωση φορολογίας εισοδήματος στην

Ελλάδα.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευτεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1216/17.12.2012

1. Ειδικά για το οικονομικό έτος 2012, η προθεσμία υποβολής των δικαιολογητικών

τα οποία υποχρεούνται να υποβάλλουν τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν τόπο

κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην αλλοδαπή και υπόκεινται σε φόρο μόνο για τα

εισοδήματά τους που προκύπτουν στην Ελλάδα, και η οποία λήγει στις 31.12.2012,

παρατείνεται μέχρι 29.3.2013.

Η υποβολή των δικαιολογητικών γίνεται στις αρμόδιες ΔΟΥ μέσω του αντικλήτου

τους.

2. Από την ως άνω υποχρέωση εξαιρούνται όσοι αποκτούν εισόδημα από την Ε’ πηγή

εισοδήματος (εισόδημα από γεωργικές επιχειρήσεις) και μέχρι ποσού 500 ευρώ με

Page 30: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

30

βάση τις διατάξεις του άρθρου 42 του ΚΦΕ, καθώς και όσοι αποκτούν εισόδημα από

τόκους καταθέσεων που φορολογούνται αυτοτελώς και εφόσον στην περίπτωση αυτή

δεν έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν δήλωση φορολογίας εισοδήματος στην

Ελλάδα.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1217/17.12.2012

Η παρ. 1 της ΑΥΟ ΠΟΛ.1145/31.5.2012 (ΦΕΚ 1839/Β’/11.6.2012) αντικαθίσταται ως

εξής:

Τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν τόπο κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην

αλλοδαπή και υπόκεινται σε φόρο μόνο για το εισόδημά τους που προκύπτει στην

Ελλάδα υποχρεούνται, ταυτόχρονα με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας

εισοδήματός τους οικονομικού έτους 2012 (χρήση 2011) να υποβάλλουν:

α) Εφόσον υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους σε κράτος με το

οποίο η Ελλάδα έχει συνάψει Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (ΣΑΔΦ) του

εισοδήματος, πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας, το οποίο είναι ενσωματωμένο

στις προβλεπόμενες Αιτήσεις Εφαρμογής των ΣΑΔΦΕ, με εξαίρεση τις ΗΠΑ και την

Τουρκία, οι οποίες εκδίδουν το δικό τους πιστοποιητικό.

β) Εφόσον υπόκεινται σε φόρο για το παγκόσμιο εισόδημά τους σε κράτος με το

οποίο η Ελλάδα δεν έχει συνάψει ΣΑΔΦΕ, τα κάτωθι:

- δήλωση φορολογίας εισοδήματος, εάν προβλέπεται κάτι τέτοιο στη χώρα

προέλευσης ή

- βεβαίωση από φορολογική αρχή της χώρας προέλευσης από την οποία να προκύπτει

το παγκόσμιο εισόδημα του φορολογούμενου.

Σε περίπτωση που αιτιολογημένα δεν είναι δυνατή η προσκόμιση κάποιων από τα

ανωτέρω δικαιολογητικά της περ. β’, τότε βεβαίωση από δημόσια αρχή της χώρας

προέλευσης (π.χ. Δήμος), από την οποία να προκύπτει η μόνιμη κατοικία του ίδιου,

αλλά και των μελών της οικογένειάς του (σύζυγος, τέκνα), εφόσον αυτά υφίστανται,

προκειμένου να αποδειχθεί ο ισχυρός δεσμός του φυσικού προσώπου με τη χώρα

προέλευσης.

Page 31: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

31

Τα εν λόγω έγγραφα της περ. β’ που έχουν συνταχθεί στο έδαφος του κράτους

προέλευσης, θα πρέπει να φέρουν την επισημείωση της Χάγης [Ν.1497/1984 (ΦΕΚ

188/Α’/27.11.1984)], εφόσον το αλλοδαπό κράτος εμπίπτει στην κατάσταση των

κρατών που έχουν προσχωρήσει στη Σύμβαση της Χάγης (σχετ: υπ’ αριθ.

1047385/542/0006Δ/25.5.2006 έγγραφο του Υπουργείου Οικονομικών), όπως έχει

συμπληρωθεί και ισχύει. Για τα κράτη τα οποία δεν έχουν προσχωρήσει στην εν λόγω

Σύμβαση, ισχύει η προξενική θεώρηση.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1062/28.3.2013

1. Ειδικά για το οικονομικό έτος 2012, η προθεσμία υποβολής των δικαιολογητικών,

τα οποία υποχρεούνται να υποβάλλουν τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν τόπο

κατοικίας ή συνήθους διαμονής στην αλλοδαπή και υπόκεινται σε φόρο μόνο για τα

εισοδήματά τους που προκύπτουν στην Ελλάδα, και η οποία λήγει στις 29.3.2013,

παρατείνεται μέχρι 28.6.2013.

Η υποβολή των δικαιολογητικών γίνεται στις αρμόδιες ΔΟΥ μέσω του αντικλήτου

τους.

2. Από την ως άνω υποχρέωση εξαιρούνται όσοι αποκτούν εισόδημα από την Ε’ πηγή

εισοδήματος (εισόδημα από γεωργικές επιχειρήσεις) και μέχρι ποσού 500 ευρώ με

βάση τις διατάξεις του άρθρου 42 του ΚΦΕ, καθώς και όσοι αποκτούν εισόδημα από

τόκους καταθέσεων που φορολογούνται αυτοτελώς και εφόσον στην περίπτωση αυτή

δεν έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν δήλωση φορολογίας εισοδήματος στην

Ελλάδα.

Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Α.Υ.Ο. ΠΟΛ.1136/10.6.2013

1. Τα φυσικά πρόσωπα που δηλώνουν κάτοικοι εξωτερικού και αποκτούν πραγματικό

εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα υποχρεούνται να προσκομίσουν για το

οικονομικό έτος 2012 (χρήση 2011) και να υποβάλουν μαζί με τη δήλωση

φορολογίας του εισοδήματός τους για το οικονομικό έτος 2013 (χρήση 2012) και

Page 32: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

32

εφεξής:

α) Βεβαίωση από την αρμόδια φορολογική αρχή του κράτους όπου δηλώνουν

κάτοικοι, από την οποία να προκύπτει ότι είναι φορολογικοί κάτοικοι αυτού του

κράτους ή

β) αντίγραφο της εκκαθάρισης της δήλωσης φορολογίας του εισοδήματος τους ή

γ) ελλείψει εκκαθάρισης, αντίγραφο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος που

υπέβαλαν στο άλλο κράτος.

Σε περίπτωση που δεν είναι δυνατή η προσκόμιση κάποιων από τα ανωτέρω

δικαιολογητικά από την αρμόδια φορολογική αρχή, τότε απαιτείται βεβαίωση από

οποιαδήποτε άλλη δημόσια ή δημοτική ή άλλη αναγνωρισμένη αρχή από την οποία

να προκύπτει η κατοικία του εν λόγω φυσικού προσώπου στην αλλοδαπή.

Τα αλλοδαπά δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί στο έδαφος του κράτους

κατοικίας, θα πρέπει να φέρουν την επισημείωση της Χάγης [Ν.1497/1984 (ΦΕΚ

188/Α’/27.11.1984)], εφόσον το αλλοδαπό κράτος εμπίπτει στην κατάσταση των

κρατών που έχουν προσχωρήσει στη Σύμβαση της Χάγης (σχετ: έγγραφο Υπ.

Οικονομικών 1047385/542/0006Δ/25.5.2006, όπως έχει συμπληρωθεί και ισχύει).

Για τα αλλοδαπά δημόσια έγγραφα που προέρχονται από κράτη τα οποία δεν έχουν

προσχωρήσει στη Σύμβαση της Χάγης, καθώς και για εκείνα που προέρχονται από

κράτη για τα οποία η χώρα μας έχει διατυπώσει αντιρρήσεις (objections) για την

προσχώρησή τους στην εν λόγω Σύμβαση και για όσο διάστημα δεν έχουν αρθεί οι

επιφυλάξεις αυτές, ισχύει η προξενική θεώρηση (σχετ: έγγραφα Υπ. Οικονομικών

1032348/346/0006Δ/3.4.2007 και 1059356/627/0006Δ/3.6.2008).

Ειδικά τα φυσικά πρόσωπα, κάτοικοι αλλοδαπής, που απασχολούνται ως αλλοδαπό

προσωπικό σε επιχειρήσεις που υπάγονται στις διατάξεις του Α.Ν.89/1967,

υποχρεούνται να υποβάλουν:

α) Αντίγραφο του αλλοδαπού διαβατηρίου,

β) την δημοσιευθείσα στο ΦΕΚ απόφαση υπαγωγής της επιχείρησης του Α.Ν.89/1967

και

γ) βεβαίωση της επιχείρησης από την οποία να προκύπτει η απασχόληση του φυσικού

προσώπου σε επιχείρηση του Α.Ν.89/1967 και ο χρόνος έναρξης αυτής της

απασχόλησης.

2. Σε περίπτωση μη υποβολής ή εκπρόθεσμης υποβολής των παραπάνω

Page 33: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

33

δικαιολογητικών, τα φυσικά πρόσωπα θα θεωρούνται κάτοικοι Ελλάδας και θα

φορολογούνται στην Ελλάδα για το παγκόσμιο εισόδημά τους.

3. Αρμόδια ΔΟΥ για την υποβολή των δηλώσεων αυτών ορίζεται η καθ’ ύλην

αρμόδια ΔΟΥ στην οποία ο υπόχρεος υποβάλλει δήλωση φορολογίας εισοδήματος ως

κάτοικος αλλοδαπής.

4. Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

ΔΟΣ Α 1053151 ΕΞ 26.3.2013

Θέμα: Καθορισμός των μη συνεργάσιμων κρατών με βάση τις διατάξεις της

παραγράφου 5 του άρθρου 51Α του ΚΦΕ για το έτος 2013.

1. Ως μη συνεργάσιμα κράτη για το έτος 2013, ορίζονται τα αναφερόμενα στην υπ’

αριθμ΄ ΔΟΣ Α 1011408 ΕΞ 20.1.2012 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, (ΦΕΚ

106/01-02-2012).

2. Η απόφαση αυτή να δημοσιευθεί στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως και να

αναρτηθεί στο Διαδίκτυο.

ΔΟΣ Α 1011408 ΕΞ 20.1.2012

Θέμα: Τροποποίηση της Υπουργικής Απόφασης ΔΟΣ Α 1177722 ΕΞ 30.12.2011 ως

προς τον καθορισμό των μη συνεργάσιμων κρατών με βάση τις διατάξεις της παρ. 5

του άρθρου 51Α του ΚΦΕ για το έτος 2012.

1. Καθορίζουμε τα μη συνεργάσιμα κράτη για το έτος 2012 σύμφωνα με τις διατάξεις

της παραγράφου 5 του άρθρου 51 Α του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, όπως

ισχύει, με βάση τα κριτήρια που αναφέρονται στην παράγραφο 4 του ίδιου άρθρου,

ως ακολούθως:

Page 34: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

34

α/α

1. Ανδόρα Andorra

2. Ανγκουίλα Anguilla3. Αντίγκουα και Μπαρμπούντα Antigua & Barbuda4. Αρούμπα Aruba5. Μπαχάμες the Bahamas6. Μπαχρέιν Bahrain7. Μπαρμπάντος Barbados8. Βερμούδες Bermuda9. Μπελίζ Belize10. Βρετανικές Παρθένοι Νήσοι British Virgin Islands11. Μπρουνέι Brunei12. Νήσοι Κέιμαν Cayman Islands13. Νήσοι Κουκ the Cook Islands14. Κόστα Ρίκα Costa Rica15. Ντομίνικα Dominica16. Γιβραλτάρ Gibraltar17. Γρενάδα Grenada18. Γουατεμάλα Guatemala19. Γκέρνσεϋ Guernsey20. Νήσος Μαν Isle of Man21. Τζέρσεϋ Jersey22. Λίβανος Lebanon23. Λιβερία Liberia24. Λιχτενστάιν Liechtenstein25. Μαλαισία Malaysia26. Νήσοι Μάρσαλ Marshall Islands27. Μοντσεράτ Montserrat28. Μαυρίκιος Mauritius29. Μονακό Monaco30. Ναούρου Nauru31. Ολλανδικές Αντίλλες Netherland Antilles32. ΠΓΔΜ FYROM33. Νιούε Niue34. Παναμάς Panama35. Φιλιππίνες Philippines36. Αγία Λουκία St. Lucia37. Αγιος Χριστόφορος και Νέβις St. Kitts and Nevis38. Αγιος Βικέντιος και Γρεναδίνες St. Vincent and the Grenadines39. Σαμόα Samoa

Page 35: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

35

40. Σεϋχέλλες Seychelles41. Σιγκαπούρη Singapore42. Νήσοι Τέρκς και Κάικος Turks and Caicos43. Παρθένοι νήσοι των ΗΠΑ US Virgin Islands

44. Βανουάτου Vanuatu45. Ουρουγουάη Uruguay46. Χόνγκ-Κόνγκ Hong-Kong

Απάντηση Υπ. Οικ. αριθ. πρωτ.: 1035430/569/Α0012

Προσοχή: Η παρούσα έχει εκδοθεί πριν από την αναθεώρηση του νομικού

πλαισίου φορολογίας των κατοίκων εξωτερικού, είναι όμως σχετική η

παράγραφος 4 αυτής για την εφαρμογή των Σ.Α.Δ.Φ.

Αθήνα, 8 Απριλίου 2008

ΘΕΜΑ: Ερωτήματα που αφορούν στον ορισμό της φορολογικής κατοικίας.

1. Επιβάλλεται φόρος στο συνολικό καθαρό εισόδημα που προκύπτει είτε στην

ημεδαπή είτε στην αλλοδαπή και αποκτάται από κάθε φυσικό πρόσωπο για το οποίο

συντρέχουν οι προϋποθέσεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 2 του ν.2238/1994.

2. Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 2 του ίδιου νόμου ορίζεται ότι σε

φόρο υπόκειται κάθε φυσικό πρόσωπο το οποίο αποκτά εισόδημα που προκύπτει

στην Ελλάδα ανεξάρτητα από την ιθαγένεια και τον τόπο κατοικίας ή διαμονής του.

Επίσης ανεξάρτητα από την ιθαγένειά του σε φόρο υπόκειται κάθε φυσικό πρόσωπο

για τα εισοδήματα του που προκύπτουν στην αλλοδαπή εφόσον έχει την κατοικία του

στην Ελλάδα, ενώ με τις διατάξεις της παραγράφου 2, οι έμμισθοι δημόσιοι

υπάλληλοι που υπηρετούν στην αλλοδαπή θεωρείται ότι κατοικούν στην Ελλάδα.

3. Κατ’ εφαρμογή των παραπάνω διατάξεων η έρευνα για την υπαγωγή ή όχι κάποιου

προσώπου σε φόρο θα πρέπει να στρέφεται στην εξακρίβωση, α) του τόπου όπου

προκύπτει το εισόδημα. Εφόσον το εισόδημα προκύπτει στην Ελλάδα, για

παράδειγμα στην περίπτωση των ακινήτων, όταν τα ακίνητα βρίσκονται στην Ελλάδα

ή στην περίπτωση των μισθωτών υπηρεσιών όταν οι υπηρεσίες προσφέρονται ή

παρέχονται στην Ελλάδα, υπόκειται σε φορολογία αδιάφορα από την ιθαγένεια και

Page 36: Φορολογία Κατοίκων Εξωτερικού

36

τον τόπο κατοικίας ή διαμονής του προσώπου που αποκτά το εισόδημα β) της

κατοικίας του προσώπου που αποκτά το εισόδημα. Το πρόσωπο που κατοικεί στην

Ελλάδα αδιάφορα από την ιθαγένειά του υπόκειται σε φορολογία και για τα

εισοδήματά του που προκύπτουν στην αλλοδαπή.

4. Εισόδημα που προκύπτει στην Ελλάδα και αποκτάται από πρόσωπο που

κατοικεί στην αλλοδαπή δεν υπόκειται σε φορολογία, αν μεταξύ της Ελλάδος και

της χώρας κατοικίας του προσώπου υφίσταται σύμβαση περί αποφυγής της

διπλής φορολογίας εισοδήματος που ορίζει ότι το εισόδημα τούτο φορολογείται

μόνο στη χώρα κατοικίας του προσώπου. Το ίδιο ισχύει ανάλογα και για το

εισόδημα που προκύπτει στην αλλοδαπή και αποκτάται από πρόσωπο που

κατοικεί στην Ελλάδα.