De la Obligación Civil a la Obligación Tributariaπ

¿ Q U E L A Z O S L O S U N E N ? - Te j iendo su Natura leza -

POR ANDREE CÉSAR A. TUDELA TELLOPOR ANDREE CÉSAR A. TUDELA TELLO

"Aquí nuestro pensamiento se refiere a lo que suele ser llamado derecho natural, que el dedo del mismo creador escribió en las tablas del corazón humano, y que la sana razón, no oscurecida por pecados y pasiones, puede leer en ellas. A la luz de las normas de este derecho natural, todo derecho positivo, cualquiera sea su legislador, puede ser apreciado en su contenido ético y consiguientemente en cuanto a la legitimidad del mandato y a la obligación de cumplirlo. Las leyes humanas que estén en abierta contradicción con el derecho natural se hallan afectadas de vicio original, que no se remedia ni con la violencia ni con el despliegue de fuerzas externas".José Osvaldo Casás1.

No se ejerce nunca tan bien y tan plenamente un derecho, como cuando se ejerce por deber.(Numa Boudet)

SUMARIO:I. Cuestiones Preliminares. II. Cuestiones Históricas. III. Acepciones de Obligación en sentido Lingüístico (ó Etimológico) y en sentido Jurídico. A. Obligación en Sentido Lingüístico o Etimológico. B. Obligación en Sentido Jurídico. IV. La Obligación Civil. 4.1 Obligación Civil ó Relación Jurídica Obligatoria. 4.2 El Derecho de las Obligaciones. 4.3 La Obligación Civil. 4.4 Noción Técnica de la Obligación Civil. 4.5 Elementos de la Obligación Civil. 4.5.1 Los sujetos de la obligación. 4.5.2 La prestación - El Objeto de la Obligación- . 4.5.3 El Vínculo Jurídico. V. La Obligación Tributaria. 5.1 Configuración jurídica del tributo. Vínculos y relaciones tributarias. 5.2 Elementos de la Obligación Tributaria ó Relación Jurídica Tributaria. 5.3 La Prestación. 5.4 Clases de Obligaciones Tributarias. 5.5. La obligación tributaria. Concepto y Naturaleza. 5.6 Características de la Obligación Tributaria. 5.7 Devengo. 5.8 Exigibilidad. 5.9 El Hecho Imponible. Concepto y Naturaleza. 5.10 Elementos del hecho imponible. Elemento material u objetivo, y elemento subjetivo. 5.11 El Objeto del tributo. 5.12 Fundamento del hecho imponible. 5.13 Exención y No sujeción. 5.14 Sujetos de la Obligación Tributaria ó Relación Jurídica Tributaria. 5.15 Capacidad Jurídica, Capacidad Jurídica Civil y Capacidad Jurídica Tributaria. 5.16 Transmisión de la Obligación Tributaria. 5.17 Formas de extinción de la obligación tributaria. 5.18 Prescripción de la obligación tributaria. VI. Diferencias entre Obligación Civil y Obligación Tributaria. VII. Conclusiones. VIII. Referencias Bibliográficas. IX. Referencias Virtuales. X. Gráfico Resumen – Elementos Importantes.

π En el presente trabajo se utilizará Obligación Civil y Obligación Tributaria, en algunos casos como Relación Jurídica Obligatoria y Relación Jurídica Tributaria respectivamente, por ser éstos términos en una suerte de sinonimia conceptual de los señalados; aún cuando en la doctrina se pueda discutir su diferencia, aunque en el estudio no se adentrará a diferenciar por el dinamismo de la investigación. El Autor es Alumno del Ciclo XII de la Facultad de Derecho y C.C.P.P. de la Universidad Privada San Pedro. Miembro fundador, Membresía Activa y Presidente del Centro de Investigación Jurídica “Iuris per Tottem” período 2007 – 2008. Ex-Director del Área de Investigación del CIJ y Director General de Sapientia et Pax – Revista de Derecho período 2004 – junio de 2007. Asistente de Cátedra del Curso Derecho Tributario III por la Universidad Privada San Pedro período Agosto 2007 hasta la Actualidad. Asistente Legal Estudio Jurídico Morales Cabanillas período Noviembre de 2006 hasta la Actualidad. Dedicado a las dos mujercitas que AMO, a mi Conejita Linda; y a mi Bebita Preciosa, mi hijita Mia Angie Ivanna. 1 OSVALDO CASÁS, José. – Artículo Jurídico – “Los principios del Derecho Tributario” – Publicado en http://www.salvador.edu.ar/ua1-4-ab.htm – Fecha de Lectura 28 de Mayo de 2007.

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I. Cuestiones Preliminares

Una pregunta al remontarnos a estudiar el Derecho Tributario es, si es que existe entre ésta una relación con el Derecho Civil, siendo para el estudio, y más específicos si hay una vinculación entre la Obligación Jurídica Tributaria y la Obligación Jurídica Civil.

Para poder determinar esto, imaginemos por un instante que estás dos se enfrenten entre sí, cuál de ésta sería la más fuerte –respecto a la variedad de instituciones-, más débil respecto a las atenuantes subjetivas, más practicas al momento de aplicarlas, cuál de éstas tendría más contenido valorativo, o en definitiva quién podría salir victoriosa en dicha disputa.

Para poder responder ello, y antes de adentrarnos al derecho de obligaciones, trataremos de definir algunos conceptos importantes para el estudio, así empezaremos por señalar qué es el derecho. El Derecho es un conjunto de normas que regulan las relaciones que surgen entre las personas con el fin de lograr la paz social y la justicia. Es el conjunto de normas que establecen reglas de conducta que deben ser cumplidas por los sujetos bajo sanción de ser consumadas mediante la coacción o fuerza pública.

Por su parte el Derecho Tributario2 es la “disciplina que regula la obligación que tienen los particulares consistente en aportar montos dinerarios3 al Estado; el Estado, para establecer esta obligación, se basa en la capacidad contributiva de las personas, la que es tenida en cuenta para canalizar dicho dinero a las arcas fiscales”. Se debe tener en cuenta que el Derecho Tributario forma parte de lo que se denomina Derecho Público, otra cosa importante es saber que el Derecho Tributario comprende dentro de sus ciencias afines al Derecho Civil, Derecho Penal, Derecho Constitucional, Derecho Procesal, Derecho Internacional, Derecho Administrativo y otros.

Ahora el Derecho Civil4, para Henry Capitant es la “Parte Fundamental del Derecho Privado que comprende las normas relativas al Estado y capacidad de las personas, la familia, el patrimonio, la transmisión de bienes, los contratos y las obligaciones”.

La primera diferencia Originaria entonces, respecto a ambas materias, es que el Derecho Tributario es de Derecho Público, y por su parte, el Derecho Civil es de Derecho Privado. Cabe señalar, que ésta es justamente la diferencia que marca toda una estructura normativa distinta de una de la otra.

Podemos afirmar entonces que el Derecho Tributario es a fin al Derecho Civil, más no el Derecho Civil al Derecho Tributario. El Derecho Tributario guarda entonces caracteres especiales, en cambio, el Derecho civil tiene de por sí sus caracteres genéricos.

Por esto, para poder visualizar mejor a la obligación tributaria, primero debemos conocer a las obligaciones civiles; siendo así que el Derecho Civil, parte de los derechos fundamentales, subclasificándose entre los que son los Derechos Extrapatrimoniales y los Derechos Patrimoniales, en éste último es donde se encuentran los Derechos Reales y los Derechos de las Obligaciones.

Podemos concluir entonces, que El Derecho de Obligaciones es un Derecho Civil de contenido Patrimonial. Es una rama del Derecho Privado. Por su parte el Derecho tributario (también conocido como derecho fiscal) es una rama del Derecho Público que estudia las normas jurídicas a través de las cuales el Estado ejerce su poder tributario con el propósito de obtener de los particulares ingresos que sirvan para sufragar el gasto público en aras de la consecución del bien común.

2 DERECHO TRIBUTARIO. En: CHANAMÉ ORBE, Raúl. Diccionario Jurídico Moderno. 3’ Edición. Lima, Perú: Gráfica Horizonte S.A., 2002. p. 332.3 En sentido figurativo, por que es de saberse que es mucho más que eso.4 DERECHO TRIBUTARIO. En: CHANAMÉ ORBE, Raúl. Diccionario Jurídico Moderno. 3’ Edición. Lima, Perú: Gráfica Horizonte S.A., 2002. p. 316.

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La segunda diferencia Originaria entonces, respecto a ambas materias, es que el Derecho Civil sería el Género, por su parte, el Derecho Tributario sería la Especie; esto en una relación de Género-Especie, y que guardan dentro de sí una afinidad jurídica; del Derecho Tributario al Derecho Civil, más no, del Derecho Civil al Derecho Tributario.

El presente estudio, sólo tendrá como objeto hacer una comparación de las obligaciones tributarias y las obligaciones civiles, y al mismo tiempo ver sus semejanzas. Para lograr ello, y poder construir el concepto de lo que es Obligación Tributaria, primero deberemos recurrir a la concepción de Obligación en sentido lingüístico ó etimológico, posteriormente como en líneas precedentes recurriremos al Derecho en general, acentuándonos en el Derecho Privado, particularmente en lo que se denomina Teoría General de las Obligaciones en el Derecho Civil, para posteriormente llegar a lo que es la Obligación Jurídica Tributaria en el Derecho Tributario.

II. Cuestiones Históricas

En el derecho primitivo el concepto de obligación estaba íntimamente ligado con la persona. Se establecía un vínculo personal entre deudor –sujeto pasivo– y el acreedor –sujeto activo– por el cual, la persona del deudor – atado por el vínculo (nexus)– que no ejecutaba la prestación prometida se convertía en cosa, su cuerpo pasaba a ser un objeto de propiedad del acreedor. Tanto de la Ley de las XII Tablas, año 450 a.C., como de la lectura de la Prehistoria de los indoeuropeos, de Rudolf von Ihering, surge que la inejecución de la obligación era tratada como delito. Por el nexus –vínculo– el acreedor podía disponer de pleno derecho contra la persona del deudor, como ejemplo podemos mencionar el contrato de mutuo –préstamo de consumo–, por el que se prestaba, a los que estaban en una situación careciente, una suma de dinero y se obtenía como garantía lo único que ellos podían ofrecer: su persona física.

Esto dio lugar a que fuera tomado como argumento de obras literarias, así, William Shakespeare profundiza en los clásicos e inspirándose en Tito Livio, entre otros autores de la antigüedad, narra, en El mercader de Venecia, el pasaje en que el acreedor del préstamo de una cierta suma de dinero, exige, ante el incumplimiento del deudor, que “se cumpla tal como se ha establecido en el documento: cortar una libra de carne lo más cerca del corazón”, si bien la sentencia admitió la pretensión del acreedor, el juez no lo facultó, para hacerla efectiva, a que derramara, al cortarlo, una gota de sangre del deudor, pues eso, no había sido estipulado en el documento, en consecuencia, el cumplimiento de la misma se tornaba imposible.

Posteriormente, con la ley Pætelia Papiria se fue atenuando la cruel situación de los deudores. Se concreta la prisión del deudor en la ergástula privada del acreedor donde el deudor trabajaba para aquél. Más tarde, se substituyó la prisión privada por la pública, subsistiendo la prisión por deudas hasta la segunda mitad del siglo XIX.

Las obligaciones naturales nacen en el Derecho Romano primitivo para atenuar el rigorismo del derecho civil –jus civile– que era el derecho quiritario, el derecho de los ciudadanos; eran una creación pretoriana fundadas en la equidad y en el derecho de gentes, común a todos los hombres, como respuesta al incremento de las relaciones comerciales con otros pueblos que traía aparejada la transformación social y económica, haciéndose necesarias para regular las situaciones que iban surgiendo.

La diferenciación entre las obligaciones civiles y naturales se fundaba en el vínculo; eran obligaciones naturales las del derecho de gentes y tienen el efecto de impedir al deudor que ha satisfecho la deuda a repetir lo pagado. Conforme surge del Digesto, en ciertos casos estaban provistas de acción y cuando no eran ejecutables se las designaba con el nombre de “debitum”, denominación con la que aparecen en los tiempos de Justiniano.Las Leyes de Partidas, reiteran el concepto de las Institutas de Justiniano que apuntan al vínculo jurídico y al igual que nuestro Código Civil que las tomó como fuente, hacen la clasificación de las obligaciones en civiles y naturales por el vínculo jurídico

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“...quiere tanto decir, como ligamento hecho según ley e según natura...” –Partida 5ª, Título 12, Ley 5–2.

III. Acepciones de Obligación en sentido Lingüístico (ó Etimológico) y en sentido Jurídico.

A. Obligación en Sentido Lingüístico o Etimológico

Según la Real Academia Española, lo define como el “Vínculo que sujeta a hacer o abstenerse de hacer una cosa, establecido por precepto de ley, por voluntario otorgamiento o por derivación recta de ciertos actos”.

Caracteres de la Obligación en sentido Linguïstico

Las Características primigenias del sentido de Obligación, pueden encontrarse entonces:- Vinculo de Sujeción.- De hacer o no hacer.- Establecido por ley, por voluntariedad ó por derivación de ciertos actos.

Jorge Bravo Cucci agrega, que obligación significa “imposición, deber, responsabilidad, compromiso. En términos jurídicos, la obligación tiene su propia connotación y difiere de otros institutos que se le asemejan”.5

B. Obligación en Sentido Jurídico

Los romanos acuñaron una definición de obligación, que es la que sigue “obligatio est juris vinculum quo nacessitate adstringimur alicujus solvendae rei secundum nostra civitatis jura6”, que quiere decir la obligación es un vínculo jurídico o de derecho que nos constriñe a realizar una prestación a alguien (ó por el que somos constreñidos con la necesidad de pagar alguna cosa), según el derecho o las leyes de nuestra ciudad.

En ese sentido, Jorge Bravo Cucci afirma, que “La obligación es una relación jurídica que otorga al acreedor un auténtico derecho subjetivo para exigir una determinada conducta del deudor, quien en contraposición detenta un deber jurídico de prestación”.

A mi criterio, la obligación en derecho, es un lazo jurídico y que por ende es axiológico (Cuestiones de Moral), que vincula entre sí a entes colectivos (Estado, Personas Jurídicas u otros) e individuales (Personas Naturales), compelidos tanto por deberes, derechos y obligaciones, a conseguir determinados fines, que justamente afectará a los entes individuales y colectivos (Positivamente), afectando a los colectivos por ser los individuales parte de éste. En ese sentido el acreedor lo que busca ó exige es que el deudor siga el camino de los actos correctos, respecto del lazo que lo vincula y la prestación que deberá de cumplir, ya sea por el pactó social que realizó y por que la misma ley así lo estipula; pero que ambos se encuentran dentro del marco conjunto de la Norma Jurídica y de la Norma Moral.

Por Deber Jurídico se entiende a la necesidad de ajustar la conducta a los mandatos que emanan de una norma legal. Por su parte un deber jurídico específico es aquél que se impone a ciertos y determinados sujetos que deben realizar una determinada conducta con la finalidad de satisfacer un interés de otro y que tiene un contenido patrimonial.

Caracteres de Obligación en sentido Jurídico

5 BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos del Derecho Tributario. 2’ Edición. Lima, Perú: Palestra Editores, 2006. p. 291.6 Véase este texto en JUSTINIANO, Instituciones, ed. Bilingüe por M. Ortolán, trad. De Francisco Pérez de Anaya y Melquíades Pérez Rivas, Buenos Aires, Bibliográfica Ameba, p. 236.

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Jorge Bravo Cucci7, señala que en términos generales los caracteres de la Relación Jurídica Obligatoria son los siguientes:

a) Bipolaridad.- En toda relación existen dos polos contrapuestos: uno activo y otro pasivo. Por un lado, el derecho subjetivo de crédito; y, por el otro, el genuino deber jurídico de prestación que pesa en el deudor. En el polo activo, encontramos al acreedor, al sujeto jurídicamente facultado a exigir una determinada conducta de otro, idónea para satisfacer un interés patrimonial o extramatrimonial. En el otro extremo o polo pasivo aparece el deudor.

b) Abstracción.- El campo de las obligaciones engloba una multiplicidad de supuestos fácticos de la más diferente índole, siendo que a partir de una valoración es posible extraer, por vía deductiva/inductiva una serie de aspectos abstractos, comunes a la mayor parte de situaciones que se presentan.

c) Temporalidad.- Las obligaciones nacen para ser cumplidas y esa finalidad no puede ser disociada, económica y jurídicamente del factor temporal. El carácter de temporalidad de la obligación tiene una manifestación específica de suma importancia en la prescripción liberatoria. El sistema requiere que los derechos de crédito sean ejercidos dentro de cierto tiempo.

Cabe agregar, a voces de Luciano Barcbi Velaochaga8, el cuál señala que “cuando una relación de intercambio o de cooperación adquiere ‘Juridicidad’ significa que los agentes podrán exigirse mutuamente el cumplimiento de lo prometido”. Como señala Lázaro Carreter explicando el verbo ‘Exigir’: “sólo puede exigir quien posee alguna fuerza para alcanzar su demanda”9. Esa fuerza supone la posibilidad de los agentes no sólo de pretenderse mutuamente el cumplimiento de lo debido (pretensión material), sino de recurrir a la tutela jurisdiccional (acción) para pretender el cumplimiento de lo debido (pretensión procesal). En otras palabras, el agente económico cuenta con la posibilidad de recurrir al sistema judicial para conseguir lo prometido.

IV. La Obligación Civil

4.1 Obligación Civil ó Relación Jurídica Obligatoria

Díez-Picazo define la relación obligatoria como: “la relación jurídica establecida entre dos o más personas dirigida a que una de ellas obtenga determinados bienes y servicios mediante la cooperación de otra o bien de intercambio recíproco de bienes y servicios mediante una recíproca cooperación”10. Betti, por su lado, señala: “… en la relación de obligación el interés del titular del derecho está destinado a realizarse, por medio de un intermediario, a través de un comportamiento ajeno, de una actividad de cooperación”11.

Entendemos la relación jurídica como toda relación de vida establecida entre dos o más personas (relación intersubjetiva) como vehículo para realizar determinados fines que son dignos de tutela por el ordenamiento jurídico. En este caso la relación jurídica está dirigida a permitir el intercambio de bienes y servicios; es decir, tiene una finalidad económica. A esta relación se le conoce como relación obligatoria12.

4.2 El Derecho de las Obligaciones

La parte del Derecho Civil dedicada al estudio de las relaciones jurídicas que sirven de soporte o substrato al intercambio de bienes y servicios entre las personas se ha denominado “Derecho de Obligaciones”. Toda obligación requiere la existencia de otra persona u otro

7 BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos del Derecho Tributario. 2’ Edición. Lima, Perú: Palestra Editores, 2006. p. 291-292.8 CÓDIGO CIVIL COMENTADO. Comentan 209 especialistas en las diversas materias del derecho civil. Tomo VI. 2º Edición. Gaceta Jurídica. Lima, mayo 2007, p. 19.9 LAZARO CARRETER, Fernando. “decepcionar, aperturar un detrimento”. En: El Dominical. Diario El Comercio, Lima, 8 de septiembre de 1996, p. 14.10 DÍEZ-PICAZO, Luis. “Fundamentos de Derecho Civil Patrimonial”, volumen I, p. 391. 11 BETTI, Emilio. “Teoría General de las Obligaciones”. Tomo I. Editorial Revista de Derecho Privado. Madrid, 1969, p. 10.12 CÓDIGO CIVIL COMENTADO. Comentan 209 especialistas en las diversas materias del derecho civil. Tomo VI. 2º Edición. Gaceta Jurídica. Lima, mayo 2007, p. 19.

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organismo que pueda reclamar al obligado el cumplimiento de una conducta determinada. Por consiguiente, es obvio que la idea de obligación requiere considerar la existencia de sujetos que ocupan posiciones contrapuestas.

La relación obligatoria es una relación jurídica intersubjetiva de contenido patrimonial. La relación obligatoria constituye un cauce para que las personas puedan realizar entre ellas actividades de cooperación social. Más concretamente se trata de aquella colaboración o cooperación social que se lleva a cabo mediante el intercambio de bienes y servicios de naturaleza económica.

El intercambio es importante desde el punto de vista económico, puesto que permite que los bienes y servicios fluyan de las manos de quienes menos los valoren a quienes los valoren más.

En tal sentido el Derecho, a través del Derecho de Obligaciones (y de manera más amplia el Derecho de Contratos), tiene como función asegurar que estos intercambios se realicen.

La función primordial del Derecho de Obligaciones consiste en proporcionar un conjunto de reglas y de mecanismos que garanticen el cumplimiento de esas reglas que aseguren el intercambio.

Esta función se realiza por medio de dos tareas: a) reduciendo los costos de transacción; y b) asegurando el cumplimiento.

En sentido amplio, la expresión “Derecho de Obligaciones” comprende la temática propia de las obligaciones en general, las obligaciones de dar, hacer y no hacer, obligaciones alternativas y facultativas, obligaciones divisibles e indivisibles, obligaciones mancomunadas y solidarias, el reconocimiento de las obligaciones, transmisión de las obligaciones, efecto de las obligaciones, el pago, pago de intereses, pago por consignación, imputación del pago, pago con subrogación, dación en pago, pago indebido, la novación, la compensación, la condonación, la consolidación, la transacción, mutuo disenso, inejecución de las obligaciones, mora, obligaciones con cláusula penal, en definitiva la teoría general de las obligaciones, siendo un libro previo al de las Fuentes de las Obligaciones, en donde se señala a profundidad el contrato, la regulación de las distintas figuras contractuales, el estudio de los cuasicontratos y la consideración de la responsabilidad civil.Dicha temática del Derecho de las Obligaciones se encuentra regulada en el Código Civil en el Libro VI, cuya rúbrica es: “Las Obligaciones”.

4.3 La Obligación Civil

Es la relación entre dos partes, en virtud de la cual, una llamada acreedora, puede exigir el cumplimiento de una prestación determinada, en su interés y beneficio, a otra, llamada deudora. Tengan en cuenta que es más propio hablar de Relación Obligatoria, que de Obligación solamente.

4.4 Noción Técnica de la Obligación Civil

El deber jurídico en general y la obligación.

La tradición jurídica del Derecho privado ha reservado, en sentido técnico, la calificación de “obligación” a aquellas situaciones de subordinación en las que la conducta del obligado es susceptible de una valoración patrimonial concreta, mientras que en caso contrario prefiere hablar de “deber” o de “deber jurídico” en general.La obligación aparece configurada, pues, como una particular subespecie del deber jurídico, caracterizada por la posible valoración patrimonial de la conducta del obligado. En términos sintéticos cabría hablar entonces de un “deber jurídico patrimonializado”.

La patrimonialidad de la obligación.

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Según el sentir común entre los juristas clásicos y los contemporáneos, la presencia o ausencia de patrimonialidad en una relación entre dos personas es el dato técnico que, desde el punto de vista jurídico-privado, permite superar la ambivalencia o multivocidad del término obligación: los deberes jurídicos serían aquellas conductas exigidas a una persona por el ordenamiento jurídico, con carácter general, en cuanto la misma se encuentre en una determinada situación contemplada por el Derecho, que no son susceptibles de directa valoración patrimonial (basta ser peruano para “tener el deber” de conocer el castellano).Por el contrario, la obligación en sentido propio o técnico, como subespecie del deber jurídico, vendría caracterizada por la nota de la patrimonialidad de la prestación, esto es, de la conducta debida por el obligado.Sin embargo, dicho aserto no encuentra apoyo contextual en el Código Civil. Los Títulos se limitan a describir una serie de tipos de obligaciones, más no una concepción jurídica, dejando a la doctrina conceptualizar ello. El fundamento de esta característica ha de encontrase en una serie de principios inspiradores del conjunto normativo regulador de la relación obligatoria. A saber: el incumplimiento de las obligaciones conlleva como último mecanismo de reparación del acreedor insatisfecho la indemnización por daños y perjuicios y ésta, en los casos límite de imposibilidad de reparación in natura acaba generalmente por reconvertirse en una reparación pecuniaria, he de esto la patrimonialidad de las obligaciones.

4.5 Elementos de la Obligación Civil

Los elementos esenciales de la obligación son cuatro: a) los sujetos, b) el objeto, c) el vínculo y d) la causa fuente. Los tres primeros son elementos esenciales de carácter estructural. La causa fuente o generadora es también un elemento esencial, pero de carácter externo, no estructural. Empero, la obligación no nace sin una causa fuente que la genere de allí su emplazamiento como elemento esencial, pero externa a su estructura: si se quiere, es su fundamento.

4.5.1 Los sujetos de la obligación

La relación obligatoria vincula, al menos, a dos personas. En términos jurídicos, nadie puede estar obligado consigo mismo, sino siempre respecto de otra persona. Conforme a ello, la relación obligatoria requiere estructuralmente la existencia contrapuesta de sujetos, que ocupan posiciones perfectamente distintas en dicha relación:

Una de ellas se encuentra legitimada o tiene derecho a exigir de otra una conducta determinada. Suele decirse que desempeña el papel activo de la obligación y se ha denominado tradicionalmente Sujeto Activo.Los autores más modernos prefieren utilizar el término, que además es el legalmente utilizado, de acreedor.

La otra persona vinculada por la relación obligatoria debe observar la conducta prevista en la obligación, esto es, cumplir cuanto se debe. Se le denomina pues, Sujeto Pasivo, o preferiblemente deudor (Pesa el deber jurídico de Prestación).

Para calificar como sujeto, en principio, debe contarse con capacidad de derecho, lo que permitirá que el vínculo que se instaure entre ellos sea válido. La incapacidad de derecho provoca la nulidad del acto, que en principio es absoluta. La capacidad de hecho es indispensable cuando los sujetos pretendan realizar por si mismo los actos necesarios para la constitución de la obligación. La falta de la capacidad de hecho provocará la nulidad relativa del acto constitutivo de la obligación.

El sujeto puede no estar determinado pero, necesariamente, tiene que ser determinable. Se tiene que tener la manera para determinar al sujeto, pues si el sujeto no es determinable no existe. Por tanto, no se puede hablar de una indeterminación absoluta.

4.5.2 La prestación - El Objeto de la Obligación-

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La conducta a desplegar por el deudor puede ser de muy distinta naturaleza, en dependencia del origen y tipo de obligación de que se trate. Por economía gramatical, la conducta debida por el obligado se denomina genérica y técnicamente prestación. Por consiguiente, la prestación constituye el elemento objetivo de la relación obligatoria y según los términos de nuestro código civil, puede consistir en “dar, hacer o no hacer alguna cosa”.

Más allá de las distintas teorías que buscan saber el objeto de la obligación (La del Comportamiento Debido, Patrimoniales ó Revisionistas), a criterio propio es inobjetable que el objeto de la relación obligatoria (obligación) es la prestación debida, conducta humana que puede ser dar, hacer y no hacer, siendo afines entonces por la teoría del comportamiento debido del deudor.

4.5.3 El Vínculo Jurídico

Es un elemento no material que une a ambos polos de la relación jurídica. Constituye el elemento que mejor caracteriza a nuestra institución, pues a partir de su configuración operan los distintos efectos que el sistema ha previsto. Recae sobre las partes de la relación, no comprende a terceros ni los alcanza, o sea, a todos aquellos que se encuentran fuera del polo activo y del polo pasivo de la relación. Recae sobre la propia persona del deudor, o sobre ciertos actos de la misma. En general, el vínculo jurídico constituye el módulo que permite precisar, cualitativa y cuantitativamente, hasta donde llega la limitación de la libertad jurídica del deudor, que toda obligación importa.

Es el vínculo jurídico el que permite dar sustento a la idea de que el acreedor y deudor están en posiciones jurídicamente equivalentes para el Derecho. El vínculo no sólo liga al deudor imponiéndoles deberes y cargas, sino también al acreedor, sobre quien pesa el deber de cooperar para que el deudor pueda cumplir y liberarse de la carga y el deber.

V. La Obligación Tributaria

5.1 Configuración jurídica del tributo. Vínculos y relaciones tributarias

El tributo se configura como una obligación, una obligación de dar, -dar una prestación pecuniaria13 – ; el legislador parte de esta base, y crea un hecho imponible, cuya realización en un caso concreto origina el nacimiento de una obligación tributaria, a la cual determina la cuota tributaria –la obligación de pagar una cuota tributaria-

El tributo, por tanto, se manifiesta como una relación obligacional entre el Estado y el contribuyente, la primera exige a éste último el pago de una exacción – requerimiento, imposición - para poder cubrir las necesidades del Estado.

Esta relación fue entendida como una relación de poder, en la cual el Estado por el poder que tiene sobre sus súbditos, les exige el pago de un tributo.

Esta visión en un Estado de Derecho y democrática queda desfasada, y es a través de la visión dada por Giannini y Berliri la cual concreta que entre el Estado y el contribuyente se da una relación jurídico obligacional, es decir, se abandona la relación de poder por una relación de derecho.

El tributo como elemento esencial de la relación obligacional lo hemos de entender bajo dos niveles: La Hipótesis de Incidencia Tributaria ó Normativa en Abstracto, en la cual especifica en que situaciones nace la obligación de contribuir; por la realización del hecho jurídico en la realidad .

13 Algunos tratadistas consideran que en extricto es dar dinero, pero como es de saberse esto no es aceptable, en tanto se permiten otro tipo de pago. Por ejemplo: en especies; aunque esto tampoco es absoluto ya se tiene que autorizar por el Ministerio de Economía.

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Cuando la realización de un hecho en la realidad queda subsumido en la hipótesis normativa, podemos afirmar que ha nacido una relación obligacional, en la que el contribuyente queda obligado al pago del tributo. –y por tanto, el tributo se configura como una relación jurídico-obligacional a partir de la cual, un acreedor puede exigir del deudor, una determinada suma de dinero en concepto de tributo; es lo que se denomina Hecho Imponible en concreto.

El tributo no solamente puede consistir en dinero, sino también en especies, sobretodo en épocas pretéritas. Hoy en día, no obstante, únicamente se considera el dinero en sentido relativo, aunque frecuente.

Toda norma jurídica se puede dividir en dos partes: el presupuesto de hecho y la consecuencia jurídica, en el ámbito Tributario diremos, en el hecho imponible y la cuota tributaria (Pago del Tributo). –Así, si tengo un bien mueble y lo vendo, el consumidor de dicho bien tendrá que pagar un impuesto general a las ventas, etc.

La mera realización del hecho imponible, no sólo genera la obligación de pagar la cuota tributaria, sino que también genera otras obligaciones. Es más, en ocasiones, la mera posibilidad de que se realice el hecho imponible ya genera unas obligaciones, y por tanto cabe señalar que la cuota tributaria normalmente no va sola, sino acompañada de otros vínculos y relaciones. En consecuencia, la obligación principal del tributo, es la suma de dinero que el contribuyente –deudor- debe dar al ente público –acreedor- en concepto de tributo; pero en ocasiones el tributo viene encuadrado por una serie de obligaciones accesorias que tienen como finalidad el garantizar o facilitar el cumplimiento de la obligación tributaria en general.

A partir de aquí, NAWIASKY configura la Teoría de la relaciones jurídicas tributarias concéntricas: El hecho de que pueda existir una obligación tributaria principal determina que puedan existir otras obligaciones que le envuelven, éstas, serian las obligaciones accesorias pecuniarias y las obligaciones accesorias apecuniárias.

Bravo Cucci14 sostiene que “como hecho jurídico… es una relación jurídica que importa un deber jurídico de prestación de dar una suma de dinero con carácter definitivo de un sujeto deudor a favor de otro acreedor (quien en contraposición detenta un derecho subjetivo o crédito tributario)… la obligación tributaria es un deber jurídico de prestación que no deviene de la voluntad del deudor tributario (ex voluntate), sino de un fundamento externo a la misma: una norma jurídica y un hecho imponible (ex lege).”. Agrega el autor, tentando a caracterizar a la obligación tributaria tenemos el siguiente esquema:

5.2 Elementos de la Obligación Tributaria ó Relación Jurídica Tributaria

Son el Acreedor Tributario, el Deudor Tributario y la Prestación. Cabe señalar que más adelante las estudiaremos a profundidad.

14 BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario en Colección Tesis & Monografías Nº 3, 2º. Ed. Lima, Perú. Palestra Editores S.R.L., Impresión: Grandez Gráficos S.A.C., Febrero de 2006. p. 298.

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5.3 La Prestación

La prestación es una acción o una abstención que el deudor debe realizar en provecho del acreedor. La prestación puede consistir en:

Dar, Obligación de Dar; por ejemplo, el pago de un tributo. Hacer, Obligación de Hacer; por ejemplo, la presentación de declaraciones. No hacer, Obligación de No Hacer; por ejemplo, la abstención de realizar cualquier acto que impida el control de las obligaciones tributarias a cargo de los deudores. De tolerar, Obligación de Tolerar; por ejemplo aceptar fiscalizaciones.

De acuerdo al tipo de prestación exigida, las obligaciones pueden ser sustanciales o principales (pago del tributo) y formales o accesorias (presentación de declaraciones, exhibición de documentos, etc.).

Lo relacionado a el Acreedor Tributario y Deudor Tributario, se estudiaran en el punto de los Sujetos de la Obligación Tributaria.

5.4 Clases de Obligaciones Tributarias

1. Obligación Tributaria Sustancial ó Principal15. Es la cantidad a pagar en concepto de tributo, a la cual se llama cuota tributaria.

2. Obligaciones Tributarias Formales ó Accesorias16. Son obligaciones de tipo accesorio y que tienen como finalidad el garantizar o facilitar el pago de la cuota tributaria. Pueden ser:

a. Obligaciones Accesorias Pecuniarias. Que tienen como efecto el reprimir, castigar - multas -, y preservar el cumplimiento de la obligación tributaria. También tienen como finalidad el ejemplificar, y ser medida disuasoria para otros.

i. Los intereses de demora. Cuando ha habido retraso a la hora de pagar el tributo.

ii. El recargo de apremio. La providencia de apremio o ultimátum antes del embargo, genera una serie de gastos a la Administración que se compensan a través de este recargo de apremio, y que supone un 20% de la deuda.

15 Hay que dejar en claro que es clasificación no se encuentra tipificada expresamente en el Código Tributario como tal, pero que el Ministerio de Economía y Finanzas la reconoce, tal es así que podemos encontrarla en: http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm. En ese sentido según lo establece el Glosario de Términos del Tribunal Fiscal “Es el deber a cargo de un contribuyente o responsable de pagar un tributo.”. tomado el 07/10/2007.16 Hay que dejar en claro que es clasificación no se encuentra tipificada expresamente en el Código Tributario como tal, pero que el Ministerio de Economía y Finanzas la reconoce, tal es así que podemos encontrarla en: http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm. En ese sentido según lo establece el Glosario de Términos del Tribunal Fiscal “Es el deber de los contribuyentes de cumplir con la presentación de las comunicaciones, declaraciones juradas, llevar libros de contabilidad y otras complementarias.”. tomado el 07/10/2007.

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OBLIGACIONTRIBUTARIA

ACREEDOR

PRESTACION

DEUDOR

Este recargo tiene un carácter proteccionista de la obligación, y al mismo tiempo, compensatorio de los gastos originados a la Administración.

iii. El recargo fuera de término, de plazo. Se da por el pago voluntario pero extemporáneo –el pago se efectúa durante el período de apremio-.Este recargo, tiene conexiones con figuras de nuestro derecho penal.

Período Voluntario Período de Apremio

Término período voluntario Término de Prescripción

iv. El recargo de prórroga o de aplazamiento. Cuando se solicita un aplazamiento a la Administración para hacer frente a la deuda.

v. El recargo de fraccionamiento. Cuando existe la posibilidad de fraccionar la deudaTodas estas obligaciones accesorias pecuniarias no son tributos, son:

obligaciones punitivas, o bien son, obligaciones resarcitorias.

b. Obligaciones Accesorias Apecuniarias. No pecuniarias. Entre ellas:

i. La obligación de presentar las correspondientes declaraciones en los casos en que la Administración así lo requiera.

ii. Obligación formal de llevar a cabo los registros contables. Deber de los empresarios y profesionales, o bien sus titulares de llevar la contabilidad

iii. Obligación de pasar las mercancías por las zonas aduaneras habilitadas para ello, y evitar infracciones, como por ejemplo el contrabando.

Éstas también garantizan el cumplimiento de la obligación tributaria principal.

Otras teorías, entorno la relación jurídica tributaria, son las expuestas por HENSEL, GIANINI, BERLIRI, SANZ DE BUJANDA, FERREIRO... Éste último establece que:

La obligación tributaria principal, de pagar el impuesto, da sentido unitario al conjunto de vínculos jurídicos que forman parte de la relación jurídico - tributaria. La obligación tributaria forma el núcleo de tal relación. Forma la parte fundamental de su contenido.

Pero la relación jurídica - tributaria, puede existir también sin que exista una obligación tributaria; es el caso de un comerciante que haya sufrido pérdidas en un ejercicio: en este caso, falta la obligación tributaria, pero subsisten como contenido de la relación jurídico - tributaria la obligación de declarar, de llevar la contabilidad, las distintas potestades y facultades de la Administración y las correspondientes situaciones de deber del administrado.

Distingue por tanto Ferreiro una prestación pecuniaria principal, de otras prestaciones pecuniarias accesorias y finalmente otras prestaciones no pecuniarias.

También distingue una parte material y una parte formal: por un lado distingue el conjunto de procedimientos y actuaciones para hacer efectivo el tributo -relación tributaria material-; y de otra las normas que regulan la obligación básica del pago del tributo y sus elementos

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esenciales, estableciendo lo que el ciudadano debe pagar; el tributo configurado jurídicamente como una obligación, la obligación de pagar -relación tributaria formal.-

5.5. La obligación tributaria. Concepto y Naturaleza.

La obligación tributaria es: Aquella cantidad de dinero que el sujeto pasivo –deudor- debe pagar a un sujeto activo de carácter público –acreedor- en concepto de tributo.

El tributo es una obligación ex-lege, pecuniaria, de derecho público, cuyo presupuesto de hecho se configura por la ley -con respeto a los principios constitucionales-, en la que un sujeto pasivo -el deudor- y un sujeto activo -acreedor, ente público- se rigen por normas específicas de la actividad tributaria o financiera.

En esta obligación confluyen el deber de un sujeto pasivo, con el derecho del acreedor público. Pero este derecho del acreedor público, debido a la naturaleza del Derecho Público, se configura, no solamente como derecho, sino como poder - deber o potestad a exigir el cumplimiento de la prestación; y le faculta a la coacción de tal cumplimiento.

5.6 Características de la Obligación Tributaria

1. Obligación sujeta al principio de legalidad

Significa que hay una serie de materias que necesariamente han de estar reguladas por el legislador como representante del pueblo.

El principio de legalidad surge con la Revolución Francesa, y por tanto, con raíces liberales, surte para preservar la libertad en sentido liberal, de protección a la burguesía.Puede significar: la libertad de deambular, que da origen al principio de legalidad penal, o libertad económica que comporta el que me extraigan dinero que he ganado yo. Pues bien, en un Estado capitalista de economía de mercado, cuando más dinero tienes, más libre eres, porque si tienes dinero puedes comprarte cosas que de lo contrario no podrías tener.Entonces, nace el principio nulla pena sine lege – no puede el Estado exigir el pagar un tributo si no está regulado por ley-

Los tributos, por consiguiente, han de estar regulados por ley, y habrán dos tipos de reserva de ley – sinónimo de principio de legalidad- :

a. la reserva de ley absoluta. Toda la materia tributaria penal ha de ser regulada por ley. – por tanto, en el ámbito penal prima la reserva de ley absoluta, y además, se regulan por Ley Orgánica, y

b. La reserva de ley relativa. Sólo los aspectos esenciales de la materia tributaria estarán regulados por ley. En consecuencia, la materia tributaria opta por la reserva de ley de los aspectos más esenciales que son:

i. El legislador, es el que debe decir el porqué se paga – hecho imponible-

ii. El legislador debe decir, quién paga – el sujeto pasivo-iii. El legislador debe decir, cuánto se paga, la cantidad – cuota

tributaria-iv. El legislador debe señalar las obligaciones formales a cargo de

los sujetos pasivos, que básicamente son el deber de llevar a cabo la contabilidad , y el deber de presentar las autoliquidaciones – así, no sólo se ha de declarar sino aportar los números-

2. Obligación ex - lege

Nuestro texto constitucional consagra el principio de legalidad tributaria, y por consiguiente, la obligación tributaria debe configurarse como una obligación ex-lege.

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La ley debe determinar los hechos que de realizarse implican el nacimiento de la obligación tributaria. La ley debe establecer los tributos y debe contener su disciplina fundamental.

La obligación tributaria, se configura como una obligación legal porque es la voluntad de la Ley y no la de los obligados, la fuente de la obligación tributaria. Un tributo se paga porque la Ley lo ordena y no porque el obligado consienta en satisfacerlo, pagarlo. Cuando el hecho previsto por la norma se realiza, nace la obligación querida por la ley.

3. Obligación de Derecho Público

En cuanto es un vínculo jurídico que une a un ente público con un particular , o con otro ente público deudor , es una obligación de derecho público.

La prestación, que constituye su objeto es, una prestación patrimonial de carácter público, que deriva de la naturaleza pública de la obligación que le sirve de base. Naturaleza de derecho público que se manifiesta en las facultades concedidas al acreedor para hacer efectivo su derecho de crédito. Facultades que exorbitan las que el ordenamiento concede normalmente a un acreedor particular y que se concretan, en esencia, en:

a. La ejecutividad inmediata de los actos admintvos. que tratan de aplicar el tributo, y en

b. La autotutela de la Administración que ejecuta por sí misma tales actos sin necesidad de acudir a la autoridad judicial.

c. El recargo de apremio, y la prelación de créditos.

4. La Obligación tributaria está regulada por normas tributarias

La obligación tributaria está sometida a las a normas tributarias que la regulan, señalando sus características específicas; frente al resto de las obligaciones que conforman el Derecho Común de obligaciones, contenidas fundamentalmente en el Código Civil, al que habrá que acudir en virtud de lo dispuesto en las normas siguientes:

Norma. VIII del Código Tributario, cuando nada diga la Ley tributaria, y que prescribe lo siguiente: “Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho. Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT- tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley”. Norma IX del Código Tributario que establece lo siguiente: “En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho.”

Así, cualquier norma que regula un tributo es una norma tributaria; y por tanto se le aplicará la normativa tributaria, tanto constitucional como la regulación genérica que prevé el Código Tributario; y ello es independiente del caso normativo en el cual se encuentre, esto es así, porque hay muchas normas tributarias que están en casos normativos que no tienen nada que ver con tributos.

En ese orden de ideas, podemos establecer que toda norma que esté en abierta contradicción con las normas tributarias, no podrán utilizarse, ya que desnaturalizarían la esencia de la Norma Tributaria. Ahora debemos preguntarnos si es que le puede ser aplicable al Derecho Tributario las normas relativas al Derecho Civil, específicamente para el estudio la relativas al Derecho de Obligaciones, para poder responder ello tendremos que buscar la esencia de ambas normas, la naturaleza jurídica que las inspira, para ello trataremos de buscar criterios diferenciadores o de semejanzas, que nos darán

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las luces suficientes para responder a dicha interrogante, y que despejaremos más adelante.

5. Obligación de dar

Por último, la obligación tributaria es una obligación de dar, cuyo objeto es la entrega de una suma de dinero.

Sólo así, puede adecuarse la obligación tributaria al fin para el cual fue creada: el suministro de medios financieros al Estado para que éste, pueda conseguir sus propias finalidades.

Sólo así se entiende que la obligación tributaria, de pagar un tributo: sea un medio jurídico para realizar el reparto efectivo de las cargas públicas entre los ciudadanos, de acuerdo con su capacidad económica.

Hay que tener en cuenta, que esto se señala a lo referido a las Obligaciones Principales o Sustanciales; ya que como se sabe, para las Obligaciones Formales o accesorias, éstas tiene un carácter de obligaciones de hacer, no hacer y hasta de tolerar.

6. Obligación pecuniaria

En doctrina se habla que es una obligación de dar, y de dar dinero. No obstante, en determinados impuestos el legislador prevé que el pago de la obligación se realice mediante bienes apecuniarios – en especie, bienes de patrimonio artístico, etc-.

Por tanto, la obligación nacida para pagar dinero, es substituida por una obligación pactada por las partes de pagar en especie, con lo cual, la primera obligación desaparece – por ejemplo por una deuda de 2 millones, se entrega un coche y se pacta que se devuelva lo que sobra o se pague el resto-

Cuando el legislador permite que se paguen los tributos en especie desaparece la obligación tributaria en virtud ope legis – por obra y ministerio de la ley-, y nos basaremos en derecho administrativo y no tributario; y quién hace la utilización de este bien, ya no es el Ministerio de Hacienda sino, el órgano ministerial que se encargará de ese bien – ejemplo: si es un bien cultural sería el Ministerio de Cultura-.

Entonces, al Ministerio de Economía y Finanzas sólo le correspondería decir que la obligación se ha extinguido porque ha habido un cambio del objeto de la obligación. Así, la obligación tributaria, se puede extinguir cuando se produce una datio pro solutum, entregar bienes apecuniarios para pagar.

Hay que agregar, que el hecho de que ocurra una obligación en dinero, no es absoluta, como ya lo preveíamos que se puede pagar en especie, siempre y cuando el Ministerio de Economía y Finanzas lo autorice, no obstante, es con dinero que se solicita el pago del tributo con mayor frecuencia.

7. Nacimiento de la obligación tributaria. Devengo y exigibilidad

Nos referimos a cuando nace la obligación de pagar, y podemos mencionar 2 teorías:

Desde el momento en que se realiza el hecho imponible. - Teoría clásica –

Desde el momento en que se gira la obligación tributaria. – Teoría que pretende ser nueva, que surge de los años 60 inspirada en la dogmática alemana, y que daba muchos poderes a la Administración. Se basa en una relación de poder, convirtiéndose ésta en una relación jurídica, dónde la Administración actuaba sometida a la ley: La obligación de pagar nacía en el momento en que la Administración exigía el pago.

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Pero una cosa es el momento en que es exigible la obligación, y otro es el momento en que nace la obligación.

En nuestro ordenamiento, se adopta la teoría clásica por la cual, la obligación nace de la realización del hecho imponible y no de un acto de la Administración; ya que si se habla de una obligación de pago, lo más lógico es que tal obligación de pago derive de un acto que haya realizado el obligado a pagar.

5.7 Devengo

El momento en que nace la obligación tributaria recibe el nombre de devengo – en cátala meritament-; es el momento en el cual el legislador entiende que se ha realizado el hecho imponible, y por tanto que nace la obligación.

Este momento depende de la legislación.

En base al devengo, se diferencian dos tipos de tributos:

Tributos de Devengo instantáneo. Son aquellos que se exigen cuando el hecho imponible consiste en un acto que se realiza, se agota, en un instante - como es el caso de la compraventa -.

Tributos de Devengo periódico. Aquellos que consisten en actividades o situaciones susceptibles de prolongarse indefinidamente en el tiempo.

Nos encontramos ante un estado y no un acto en concreto. Entonces, el ordenamiento periodifica este hecho imponible, se fracciona en períodos de tiempo. En tales casos, el problema es cuando nace la obligación tributaria, si al inicio o al final del período.

Por ejemplo: el impuesto que grave la titularidad del patrimonio, o tributos que gravan las actividades económicas17.

El devengo tiene otro efecto: fijará los elementos subjetivos y cuantitativos del tributo.

Fijará quién pagará -esto es, el sujeto pasivo-, y Fijará la cantidad a pagar –es decir, la cuantía del tributo-

17 Un impuesto que gravara el ejercicio de la actividad económica como la de un abogado, cuándo devengaría? En este caso se dice que se periodifica. Si tu eres propietario durante este período de tiempo y pagas X soles., ahora bien, que he de ser propietario durante todo este período de tiempo, para saber si se ha realizado el hecho imponible o no, si ha devengado o no, se toma en consideración un solo día: el primer día del período impositivo. –Vid siguiente pg. la nota a pie-

Ejemplo 1: En el Impuesto Predial: el hecho imponible establece que la titularidad sobre bienes inmuebles devenga el 1 de Enero, ello quiere decir que las personas que sean propietarias el 1 de Enero habrán de pagar – como también pasa en el Impuesto al Patrimonio Vehicular)-, en cambio el Impuesto a la Renta, devenga el 31 de Diciembre, y por tanto las personas que sean titulares de un patrimonio el 31 de Diciembre habrán de pagar.Así, tenemos que si una persona compra una casa el 24 de Enero, el vendedor paga el Impuesto Predial, y el comprador el Impuesto a la Renta, y no pagará el Impuesto Predial porque no era titular el 1 de Enero.

Ejemplo 2: Si me compro un coche de 2ª mano, ¿cuándo se aconsejará comprar el coche el día 30/12 o el día 2/01? Se aconseja comprarlo el día 2, porque quién es titular el 1 de Enero – quién estaba siendo titular hasta el 1 de Enero- pagará el importe de todo el año, y en consecuencia vale la pena esperar 2 días.Por tanto si lo compro el día 2 y lo vendo el día 30 de Diciembre, no habría de pagar el impuesto sobre el vehículo durante todo el año.

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Ejemplo: En el RUS, RER ó RÉGIMEN GENERAL las industrias y empresas pagan por potencia instalada, y por número de trabajadores.

5.8 Exigibilidad.

La exigibilidad es: el momento en que resulta exigible la obligación tributaria, mientras que un tercer momento sería el momento en que se realiza el pago material. Por consiguiente, una cosa es:

a. El momento en que se realiza el hecho imponible –devengo-; otra es b. El momento que resulta exigible la obligación tributaria –exigibilidad-; y

otra esc. El momento en que se efectúa realmente el pago-pago material, caja-.

Ejemplo: Al alquilar un piso, nace la obligación tributaria a partir de la realización del hecho imponible, a partir del devengo, aunque se le entreguen las llaves el día 2.La exigibilidad es el día fijado por contrato en que será exigible el pago del alquiler, por ejemplo el día 5; y un tercer momento sería el de caja, cuando realmente se efectúa el pago, ya que puede ser que se pague el mismo día 5, como puede ser que no se pague porque existan ciertos problemas, y se efectúe el pago el 7 o el 10 o no se pague nunca.

Por tanto la exigibilidad es: El momento en el cuál la Administración, el acreedor público, puede exigir el pago de una obligación tributaria, momento en que se ha de cumplir el deber de pagar.

Esta exigibilidad puede ser:

a. Anterior al devengo, es decir, antes del nacimiento de la obligación – serían los pagos a cuenta, los anticipos-

b. Coincidiendo con el nacimiento de la obligación, y c. Con posterioridad al nacimiento de la obligación, al devengo o realización

del hecho imponible – lo más normal-

Hay tres índice de riqueza: 1-El patrimonio, 2-La renta, 3-Los gastos – que es una renta consumida-.Los dos primeros índices de riqueza son los tributos directos, y los gastos o renta consumida constituirán los tributos indirectos.

Se sabe de la riqueza de una persona en función de su patrimonio y de las rentas que obtiene, pero el consumo que realiza es una manifestación indirecta de esta riqueza.

El Impuesto a la Renta- es un tributo directo, que devenga el 31 de Diciembre, pero no se ha de pagar hasta Mayo o Junio: es decir, que hasta Mayo o Junio la Administración no puede exigir el pago.

Aquí por tanto hacemos referencia a la exigibilidad con posterioridad al nacimiento de la obligación tributaria.

Una vez fijado el devengo, nace la obligación tributaria, y de la exigibilidad cabe decir que puede exigirse el pago de una obligación con anterioridad a la obligación, que puede que aún no haya nacido, como son los “anticipos”.

En cambio, los empresarios o profesionales cada trimestre deben pagar, han de realizar adelantos para el Estado.

También es posible que el momento del devengo coincida con el momento de la exigibilidad, es decir, del pago – por ejemplo cuando al solicitar la renovación del D.N.I. nos exigen el pago.- Aunque generalmente, se ha de mencionar que coinciden en casos puntuales, normalmente en las tasas.

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Resumiendo lo dicho hasta este momento, y lo relevante de todo esto, es que en e1 ejercicio del poder tributario estatal crea obligaciones sustanciales (pago del tributo) y establece deberes formales (presentación de declaraciones juradas; llevar libros o registros especiales y exhibirlos a los organismos recaudadores; comparecer frente a las citaciones de tales organismos; etc.).

Una parte de la doctrina entiende que la relación de orden jurídico que se traba entre el Estado y los sujetos sometidos a él constituye la obligación tributaria, de contenido único o variado. Para algunos esta última expresión denota la obligación de satisfacer las prestaciones establecidas en la ley, y que ella, junto con las exigencias formales, configura un concepto más amplio, que es la relación jurídico-tributaria (“rapporto giuridico d'imposta", al decir de Giannini).

Otra parte de la doctrina distingue: La obligación tributaria de carácter sustancial, a la cual también suele llamar "relación jurídica tributaria principal que es el objeto del derecho tributario material o sustantivo; 2) las relaciones jurídicas que tienen por contenido el cumplimiento de deberes formales, que están regladas en el derecho tributario formal o administrativo. A esta última posición nos adherimos, aún cuando en nuestro código tributario no la establezca.

5.9 El Hecho Imponible. Concepto y Naturaleza

El hecho imponible es: Aquel presupuesto de hecho o supuesto de la vida real, que su realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

En algunos países suramericanos en lugar de hecho imponible, utilizan la terminología de hecho tributario – que ciertamente, seria un término más correcto según el Dr. Pagès, porque hace tanto referencia a impuestos, tasas como a contribuciones especiales, y no solamente a impuestos-

El momento en que se entiende realizado el hecho imponible, se denomina devengo.

Encontramos dicho nacimiento de la obligación tributaria en el artículo 2 del Código Tributario, que se enuncia en el modo en que sigue: “La obligación tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en la ley, como generador de dicha obligación”. Aunque es muy vacío, y cabe la interpretación al respecto, debe entenderse como “El hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria”.

Hemos querido diferenciar entre dos tipos de presupuestos de hechos:

Los presupuestos de hecho de naturaleza jurídica. Son aquellos que consisten en actos perfectamente institucionalizados por el Ordenamiento Jurídico. - por ejemplo el contrato de compraventa, una herencia, una donación, una permuta...-

Los presupuestos de hecho de naturaleza económica o ajurídica. Serian aquellos actos que no están institucionalizados por el Ordenamiento Jurídico, y que se constituyen en realidades puramente económicas o de mercado. – por ejemplo la obtención de una renta-

Podemos extraer el concepto de hecho imponible en base a sus funciones:

La función de hecho imponible en la génesis u origen de la obligación tributaria. El hecho imponible aparece como el presupuesto de hecho a cuya realización conecta la Ley y el nacimiento de la citada obligación.

El hecho imponible como elemento de identificación del tributo. El hecho imponible es utilizado por la ley para configurar cada tributo.

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Para la diferenciación de las categorías tributarias en base a la estructura de su hecho imponible, y para diferenciar cada concreta figura de impuesto de los restantes, en base a su hecho imponible.

La doctrina distingue entre los hechos imponibles genéricos y específicos:

Es por ejemplo, un hecho imponible específico el del Impuesto al Patrimonio Vehicular que grava la titularidad de vehículos de motor.

Es en cambio un hecho imponible de tipo genérico el Impuesto General a las Ventas, respecto a la Transmisión de Bienes Muebles, en su modalidad de transmisiones onerosas, ya que debajo de este concepto genérico aparecen diversos subconceptos - adquisiciones de bienes, constitución de derechos reales, préstamos, arrendamientos, concesiones administrativas, etc.-. E inclusive se ven las no onerosas, los llamados retiros ó consumos.

El hecho imponible también puede ser visto como índice de capacidad económica. El legislador ve limitado el arbitrio o discrecionalidad en la búsqueda o invención de hechos imponibles por el principio de capacidad económica.

No se pueden establecer hechos imponibles que no sean reveladores de capacidad económica.

5.10 Elementos del hecho imponible. Elemento material u objetivo, y elemento subjetivo

El hecho imponible, tiene dos elementos básicos, que son:

a. El Elemento Objetivo o Material, ó Aspecto Material. Se refiere a la riqueza gravada, al objeto gravado o materia imponible, sea riqueza o no sea riqueza. Se refiere al objeto gravado desvinculado de quién sea su poseedor, titular, o de cualquier persona que tenga relación.

Por ejemplo, la mera existencia de una finca rústica o urbana susceptibles de producir rentas –provechos, ganancias-; la realización de una actividad administrativa, etc.

Se entiende entonces a la materia o el objeto sobre el que recae el tributo.

b. El Elemento Subjetivo o Personal, ó Aspecto Personal.

Es la persona que se vincula directa o indirectamente con esta riqueza o materia gravada. Se refiere a este poseedor, titular o cualquiera que tenga relación con la materia gravada, y determina en esa persona la condición de sujeto pasivo.

Ejemplo: El hecho imponible del Impuesto Predial es, la titularidad de un derecho de propiedad, de usufructo o de una concesión. El elemento material u objetivo de este presupuesto es la mera existencia de un bien inmueble rústico o urbano. El elemento subjetivo es un vínculo que une a una persona con este bien: un derecho (de propiedad, usufructo…) cuya titularidad la convierte en sujeto pasivo de la obligación tributaria.

No obstante, algunos autores entienden que existen 4 elementos básicos del hecho imponible, y a parte de los dos anteriormente mencionados cabría añadir:

c. El Elemento Temporal ó Aspecto Temporal del hecho imponible.

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Es el momento en que se entiende realizado el hecho imponible, y por tanto que nos conecta con el devengo. En otras palabras, es lo quu debe ocurrir para que nazca la obligación tributaria.

d. Elemento Espacial ó Aspecto Espacial del hecho imponible.

Es importante saber dónde se realiza el hecho imponible, ya que no es lo mismo obtener una renta en España que en Francia, en Andorra, etc. Es decir, se habla del Ámbito territorial de aplicación del tributo.

Por otra parte, algunos autores entienden que existen 5 elementos básicos del hecho imponible, y a parte de los cuatro anteriormente mencionados cabría añadir al:

e. Elemento Cuantitativo o Mensurable, ó Aspecto Cuantitativo del hecho imponible.

La premisa metodológica consiste en que la cuantía de la obligación tributaria ha de depender de la forma o de la intensidad en que se realice el hecho imponible, en tanto y cuanto sea mesurada por la base imponible del tributo. – Así, la cuota tributaria, será el elemento cuantitativo del tributo, que es la intensidad en que uno realiza el hecho imponible, porque cuanto más renta obtengas, más pagues.-

En la tasa que se paga para la obtención de títulos académicos, ¿Cómo se cuantifica?. Pues atendiendo a que cuanto más elevada sea la categoría del título más se pagará. Varia la forma, porque la expedición del título es la misma, pero no será lo mismo un título de Doctor, que el título de Licenciado, que el de Diplomado, o la obtención del título de Bachillerato.

En definitiva es Cómo se determina la base imponible sobre la que se calcula el tributo.

En resumen, los elementos del Hecho Imponible son los siguientes:

Elemento objetivo ó Aspecto Material: Riqueza gravadaElemento subjetivo ó Aspecto Personal: Sujeto pasivoElemento Temporal ó Aspecto Temporal: DevengoElemento Cuantitativo ó Aspecto Cuantitativo: Cuota TributariaElemento Espacial ó Aspecto Espacial: Lugar - Territorio

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5.11 El Objeto del tributo

Objeto del tributo es: El soporte material de la imposición, la materia imponible, la renta –provecho, ganancia - obtenida por una persona, el patrimonio de un sujeto.

Debemos diferenciar entre dos tipos de objeto, cuyo esclarecimiento es importante jurídicamente para una correcta interpretación de las normas:

A. Objeto final. Es la riqueza que quiere gravar el legislador, que pretende gravar, y ésta se deduce de un análisis del tributo.

La riqueza que se quiere gravar: La riqueza que se quiere gravar, puede no estar incorporada a las normas que regulan el tributo; a las normas que definen su hecho imponible.

B. Objeto material. Es la riqueza efectivamente gravada por el legislador, y por tanto coincide con el elemento objetivo del tributo.

Riqueza gravada: Frente a la riqueza que se quiere gravar, que pertenece, al mundo de los fines del legislador, podemos situar la riqueza efectivamente gravada objeto del tributo, en el sentido de cosa o bien sobre el que recae o pesa el tributo.

Esto es, bienes económicos sobre los que pesa; bienes gravados: aquellos bienes económicos o riqueza, que aparecen descritos en las normas, y que determinan el hecho imponible de cada tributo , y sobre los que dicho tributo recae o grava.

A nosotros como juristas nos interesa el objeto material. El objeto final tan sólo tiene valor como ayuda a la interpretación de la norma.

A. Como regla general, estos dos objetos coinciden, es decir, que casi siempre coincide lo que se grava y aquello que se quiere, se pretende gravar;

B. Pero en ocasiones no coinciden. En tales casos, el legislador quiere gravar una materia, y para hacerlo, grava otra riqueza.

Por ejemplo, en los impuestos especiales sobre el tabaco, el alcohol..., el legislador quiere gravar el consumo de estas materias, ya sea para intentar disminuir su consumo porque contiene sustancias nocivas y perjudiciales para la salud, medio ambiente (como también la gasolina), etc... y podría decir que la materia gravada es el

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Aspecto Espacial

Aspecto Temporal

Aspecto Personal

Aspecto Material

Aspecto Cuantitativo

consumo, y de esta forma, serían los consumidores los que pagarían; sin embargo, gravan la fabricación, pensando que hay millones de consumidores y pocos fabricantes, y la ley obliga a poner en el precio la repercusión legal (el fabricante lo repercutirá en el precio que deberán pagar los consumidores).

En consecuencia, si el objeto final es un hecho imponible que grave el consumo de tabaco, y los sujetos pasivos, sean los consumistas; no coincide con el objeto material que se grava, la fabricación de tabaco, y el sujeto pasivo que habrá de pagar a Hacienda será el fabricante importador; aunque éste mediante la repercusión en el precio del tabaco, conseguirá el objeto final de gravar el consumo de tabaco.

5.12 Fundamento del hecho imponible

El fundamento del hecho imponible se relaciona con el carácter ex-lege de la relación tributaria: El hecho imponible es un elemento esencial del tributo, y su carácter coactivo, coercitivo, deriva directamente de la Ley.

El fundamento legal da lugar a las obligaciones ex-lege.El fundamento contractual da lugar a las obligaciones ex contractum.

Al tratarse de un tributo, el hecho imponible siempre tiene un fundamento legal, ya que la obligación siempre nace de la voluntad de la ley.

En los impuestos, tributos en que no encontramos ningún tipo de contraprestación por parte de la Administración – esto es, que el administrado que paga no recibe nada a cambio, como por ejemplo del impuesto sobre vehículos de tracción mecánica IVTM- la obligación ex-lege es clara, en estos casos.

En el caso de las contribuciones especiales; su hecho imponible consiste en la realización de una obra pública por parte de la Administración que beneficia a la colectividad en general, pero que por un efecto reflejo resulta, que una serie de personas se benefician más que otras de la realización de esta obra pública. Si a estas personas se les hace pagar un tributo, consistirá en 1 contribución especial.

En el caso de las tasas; hablamos de tributos en que su hecho imponible consiste en la prestación de un servicio o la realización de una actividad por parte de la Administración, que afecta o beneficia a unos determinados sujetos.

En consecuencia, al hablar del fundamento del hecho imponible, nos referirnos a dos puntos de vista diferentes:

A. Primero, de donde nace la obligación tributaria, cuestión que se conecta con la diferencia entre la obligación ex–lege y ex-contractum.

B. En segundo lugar, que el fundamento del hecho imponible sea la Ley, se conecta con Los motivos del legislador o ratio legis, es decir, las causas que llevan al legislador ha a fijar aquél hecho imponible.

Desde un punto de vista jurídico, la primera vertiente tiene gran importancia, y la segunda tiene una importancia interpretativa.

5.13 Exención y No sujeción

El hecho imponible da lugar a la cuota tributaria -consecuencia jurídica, que se vincula a la realización de una hipótesis normativa, a la realización del hecho imponible, de un presupuesto de hecho que puede suceder en la realidad, como por ejemplo heredar un bien-. De aquí cabe decir, que:

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A. En los casos de No sujeción, supuestos en que no se ha realizado el hecho imponible, no nace la obligación tributaria y .no habrá lugar a la cuota tributaria.Es decir, la no sujeción es infinita: Todos aquellos supuestos en los cuales, no se realice el hecho imponible, es no sujeción. En referencia a los supuestos de no sujeción el código establece algunos preceptos a los efectos de: ejemplificar en determinados casos, o de aclarar en casos dudosos

B. La Exención -exoneración, exclusión-, supone siempre que: Se ha realizado el hecho imponible, pero el legislador también ha previsto otro supuesto de hecho, la realización del cual, impide que nazca la obligación tributaria, o bien que la obligación tributaria se cuantifique en cero - Por ejemplo: en el caso de la importación.-

Puede funcionar de dos formas:

A. Exención. La norma de exención clásica afectará a la primera parte de la norma tributaria –esto es, al hecho imponible-, e impide que se cuantifique la obligación tributaria.

B. Cuantificación cero. La norma de exención que afecte a la segunda parte – es decir, a la cuota tributaria-, no impide que se cuantifique la obligación tributaria, pero se cuantificará en cero. –Ejemplo: ocurre en las tarifas.-

Ello tiene importancia porque el legislador, podría establecer que las personas exentas no han de declarar, pero si se cuantifica cero, sí deben declarar.

En los dos supuestos mencionados – exención y cuantificación cero- no se paga, pero son vías diferentes.

Dentro de las exenciones, se han de diferenciar exenciones de las bonificaciones.

A. Las exenciones propiamente dichas, son las que hemos analizado anteriormente.

B. Mientras que en las bonificaciones o exenciones parciales, la obligación tributaria nace, pero se cuantifica de forma más reducida que en los supuestos ordinarios.

Por ejemplo: en el impuesto a la renta, las bonificaciones para empresarios que contratan nuevos empleados, etc...Las bonificaciones pueden afectar tanto a la base imponible como a la cuota tributaria, y también al tipo de gravamen.

Nuestro Derecho positivo, normalmente no emplea la expresión de exención parcial, para aludir los beneficios fiscales -reducciones, bonificaciones, deducciones, etc.-, en que nace la obligación tributaria, pero se produce una minoración de la cantidad a pagar.

Con el término de exención se define: El efecto de ciertos supuestos de hecho en el ámbito del hecho imponible, cuya realización, no da lugar al surgimiento de la obligación tributaria de pago, constituyendo, pues una excepción a los efectos normales derivados de la realización de aquél.

La exención tributaria, en un sentido vulgar, en un significado lingüístico, va aparejada a la liberación o exoneración del pago del tributo, lo que supone un beneficio fiscal.; sin embargo:

A. no se debe considerar como un privilegio, lo cual iría en contra de la concepción de un Estado Social y Democrático de Derecho, incompatible con la idea moderna de tributo.

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B. Sino que, la exención es un instrumento jurídico-técnico perfectivo del tributo, que sirve para adecuar la tributación a la capacidad contributiva de los ciudadanos.

El mecanismo jurídico para que esto ocurra, se explica por la concurrencia de dos normas con sentido contrapuesto.

A. La primera, la norma tributaria que define el hecho imponible y le asocia el efecto de nacimiento de la obligación tributaria.

B. La segunda la norma de exención, que enerva (debilita, agota) los efectos, de la anterior norma, disponiendo que no se desarrollen respecto determinados sujetos que realicen el hecho imponible -las denominadas exenciones subjetivas- , /o impidiendo que se apliquen a determinados sujetos incluidos en éste, que la propia norma exoneradora precisa -exenciones objetivas- .

La Exención y los principios constitucionales de legalidad, de justicia, de seguridad jurídica.

La exención debe darse atendiendo a los principios de legalidad, justicia y seguridad jurídica, pues debe entenderse como instrumento jurídico y no como privilegio.

Relación entre hecho imponible y exención tributaria:

Hay una íntima relación entre hecho imponible y exención tributaria. Toda exención lleva a la definición de un hecho imponible en la que sin embargo no se producen las consecuencias tributarias.

Las exenciones pueden ser objetivas y subjetivas:

A. Exenciones objetivas, se conceden en razón a la materia o al objeto de gravamen, impide el nacimiento de la obligación tributaria.

B. Exenciones subjetivas, se conceden en atención a las circunstancias personales del sujeto; excluye la obligación tributaria, correspondiente al sujeto exento, lo cual no impide que aquella pueda nacer a cargo de otras personas.

Cuando el hecho o circunstancia al que la Ley liga el no nacimiento, se refiere tanto al objeto como al sujeto considerado, podemos hablar de una exención mixta.

En nuestra Legislación Tributaria Nacional, se refiere como exención a la Exoneración. Y como No Sujeción a la Inafectación. Bravo Cucci18 manifiesta que "la no sujeción, no incidencia o inafectación, es una situación fáctica que implica que un hecho ocurrido en el mundo fenoménico, no se ha subsumido en una hipótesis de incidencia tributaria y, en consecuencia, no se ha producido la incidencia...". En cuanto a la exoneración señala "... una exoneración no implica el surgimiento de una obligación tributaria ni la extinción de una preexistente, sin perjuicio de haberse producido en el plano fáctico, el hecho previsto en abstracto en la hipótesis de incidencia...".

Para entender ello, es preciso dar este ejemplo: pongámonos a pensar que para que una Mesa se levante es necesario que sus 4 patas (Aspectos Material, Personal, Espacial y Temporal) estén completas; cuando falta una de éstas o más se hablará de inafectación. En cambio si las 4 patas de la Mesa se encuentran puestas, y por imperio de la Ley lo saca de la Hipótesis de Incidencia, e impide el Nacimiento de la obligación Tributaria, nos referiremos a la Exoneración. (No se tomo al aspecto cuantitativo, por no sor esencial)

18 Bravo Cucci, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. 1° edición , pp 227 y 249-250.

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5.14 Sujetos de la Obligación Tributaria ó Relación Jurídica Tributaria

Al establecer los tributos, las normas tributarias persiguen como finalidad primordial conseguir un ingresos para el Estado; tal fin se consigue mediante un mecanismo jurídico; dichos ingresos para generar un bienestar general a la población, y otros fines que ésta tenga.

La Ley liga a la realización de ciertos hechos la obligación a cargo de ciertas personas de pagar como tributo al Estado una suma de dinero.

El tributo se configura como obligación, como una relación jurídica tributaria constituida en virtud de ciertos hechos entre dos o más personas, por la que una, denominada acreedor, puede exigir de otra (deudor) una determina prestación.

Sin embargo la relación tributaria no se agota únicamente con esta relación de dar una suma de dinero, sino que las normas tributarias establecen, con el fin general de asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, una variada gama de relaciones y vínculos jurídicos entre Administración y administrados; estos ocuparan por un lado la posición de sujeto activo y sujeto pasivo de la relación:

Se puede señalar entonces, que en toda Obligación Jurídica, se encuentran como elementos necesarios los sujetos de dicha relación obligatoria; en el Derecho Tributario, no es ajeno a ello, y es pues así que tenemos a los siguientes:

1. Sujeto Activo

Es lo que comúnmente se llama acreedor tributario, nuestro Código Tributario lo define como “… aquél en favor del cual debe realizarse la prestación tributaria. El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales, son acreedores de la obligación tributaria, así como las entidades de derecho público con personería jurídica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.”.

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Generalmente, en la obligación tributaria intervienen como sujeto activo en su calidad de acreedor tributario la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT, que es la agencia nacional recaudadora de impuestos, cuya actividad también comprende- de la recaudación de Derechos Arancelarios, aunque estos no sean en estricto impuestos. No existe en el país otro organismo, público o privado, que pueda irrogarse la facultad de ser sujeto activo de un deber-obligación19

tributario. 2. Sujetos Pasivos

El sujeto pasivo es el deudor u obligado al pago de los tributos, esto es, el contribuyente o el responsable, en los casos así establecidos por la ley. Para nuestro Código Tributario señala al Deudor Tributario como “… la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o responsable.”.

Son sujetos pasivos, para efecto del cumplimiento de las normas tributarias, es decir, las personas sometidas al código tributario y demás normas tributarias: Las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas u otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados en el Perú, están sometidos al cumplimiento de las obligaciones establecidas en este Código y en las leyes y reglamentos tributarios.

También están sometidos a dichas normas, las personas naturales o jurídicas, sociedades conyugales, sucesiones indivisas u otros entes colectivos, nacionales o extranjeros no domiciliados en el Perú, sobre patrimonios, rentas, actos o contratos que están sujetos a tributación en el país. Para este efecto, deberán constituir domicilio en el país o nombrar representante con domicilio en él.

Clases de Sujetos Pasivos

A. CONTRIBUYENTEContribuyente es aquél que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligación tributaria.

Características:

Deudor por cuenta propia. En los impuestos: el que realiza el hecho imponible. En las contribuciones y tasas: aquel respecto del cual se produce el hecho

imponible.

19 Hablo de Deber-Obligación, tal como lo señalé en el artículo denominado Génesis y Apocalipsis / La Obligación Tributaria / Aduanera ¿Un Deber ó una Obligación? – Breves Anotaciones…10 Mandamientos –; en donde la defino de la siguiente manera: “La obligación tributaria… a nuestro criterio, es más que una obligación legal propiamente dicha, es además un deber jurídico, un vínculo deber-obligacional desde el punto de vista jurídico y constitucional. Es decir, es el lazo mediante el cuál se reviste de una suerte de magia (Derecho Subjetivo) al acreedor para exigir al deudor una situación conductual, ésta conducta que no es sino la detentación de un deber jurídico-constitucional como prestación… Éste derecho subjetivo del acreedor, es lo que comúnmente se llama Potestad …, y dicha prestación a cargo del deudor se da cuando se subsume en el hecho generador, es decir que su conducta encuadra perfectamente (Cumpliendo además de los aspectos formales) en la Hipótesis de Incidencia Tributaria …, convirtiéndose así, de ésta forma, en el Hecho Imponible ... Ha quedado claro que la Obligación Tributaria …, al estar implícito dentro de sí un deber constitucional de contribuir, tendría a bien llamarse Deber-Obligación Tributaria Aduanera , cuya nomenclatura deberá ser vista desde el punto de vista jurídico-constitucional.”

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B. RESPONSABLE20

Responsable es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la obligación atribuida a éste.

Características son:

Deudor por cuenta ajena. Aquel que debe cumplir con la obligación tributaria, por mandato legal, sin ser

contribuyente.

Sus Clases son:

a. Responsable Subsidiario: En la responsabilidad subsidiaria, es necesaria: la excusión del patrimonio del deudor principal, así la declaración de fallido es presupuesto necesario para la derivación de la acción contra el responsable. Atendiendo al procedimiento, El responsable subsidiario aparece como sujeto de un procedimiento distinto del seguido contra el deudor principal.

Esta posición debe ser establecida por ley, que define de forma general el presupuesto cuya realización da lugar a la subsidiaridad, en caso no lo defina, siempre será subsidiario.

A diferencia del hecho imponible, el presupuesto de hecho de la solidariedad, no suponen manifestación de capacidad contributiva.

El responsable subsidiario sólo tendrá que responder del deber impuesto al responsable principal que sería el contribuyente ó en su caso el responsable solidario, si éste no lo cumple, no lo puede cumplir, o sencillamente, no existe.

De esta manera, primero habrá de actuarse contra aquel sujeto que cargue con la responsabilidad principal ó solidario, y sólo si éste falla, actuar contra el responsable subsidiario, que habrá de responder por el total, sin perjuicio de que más tarde pueda repitir la obligación contra el principal. En ningún caso, puede darse el sentido opuesto, es decir, que el acreedor no puede tratar de saldar la deuda acudiendo primero contra el responsable subsidiario.

Aquí existiría una prelación a quién atacar: Primero al Contribuyente, en su defecto al Responsable Solidario, y en último término al Responsable Subsidiario.

b. Responsable Solidario: Por el contrario, en la responsabilidad solidaria, el solidario responde indistintamente con el sujeto pasivo. Atendiendo al procedimiento, El solidario responde en el mismo procedimiento seguido contra el sujeto pasivo. Es decir, la solidariedad es el vínculo u obligación solidaria en que cada acreedor puede pedir y cada deudor debe cumplir la totalidad de la obligación o deuda una sola vez, sin perjuicio del ajuste posterior de cuentas entre los acreedores o deudores, para la justa percepción o contribución de cada cual.

Características:

Esta posición debe ser establecida por ley, que define de forma general el presupuesto cuya realización da lugar a la solidariedad, en caso no lo defina, siempre será subsidiario.

A diferencia del hecho imponible, el presupuesto de hecho de la solidariedad, no suponen manifestación de capacidad contributiva.

El solidario es determinado contribuyente como tal, no desplaza a nadie, sino que bajo su responsabilidad, responde indistintamente del resto en la

20 Cabe agregar que nuestro Código habla sólo de Responsables Solidarios y de Agentes de Retención y Percepción, todo lo plasmado sólo corresponden a ideas del autor y de otros autores que le inspiraron.

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relación obligatoria: el solidario quedará obligado al cumplimiento de todas las prestaciones y deberes, no solo de pago, sino también formales. Cada uno será responsable indistintamente, en el mismo plano, posición, momento.

El sustituto satisface el tributo en lugar del contribuyente, y tiene el derecho de resarcirse a cargo del contribuyente.

No existiría una prelación, ni en defecto de nadie, sino una sujeción indistinta.

Un ejemplo de Responsable Solidario lo encontramos en el primer párrafo del numeral 2 del artículo 18 del Código Tributario señala que son responsables solidarios con el contribuyente Los agentes de retención o percepción, cuando hubieren omitido la retención o percepción a que estaban obligados, por las deudas tributarias del contribuyente relativas al mismo tributo y hasta por el monto que se debió retener o percibir. Es decir, si se omite la retención o percepción, la totalidad de la prestación o deuda tributaria puede ser exigida a cualquiera de ellos (contribuyente o agente) indistintamente.

c. Responsables Sustitutos: Es sustituto del contribuyente el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar de aquél, está obligado al cumplimiento de las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria

Características:

Esta posición debe ser establecida por ley, que define de forma general el presupuesto cuya realización da lugar a la sustitución.

A diferencia del hecho imponible, el presupuesto de hecho de la sustitución, no supone manifestación de capacidad contributiva.

El sustituto ocupa el lugar del contribuyente, que queda desplazado de esta relación: el sustituto quedará obligado al cumplimiento de todas las prestaciones y deberes, no solo de pago, sino también formales.

El sustituto satisface el tributo en lugar del contribuyente, y tiene el derecho de resarcirse a cargo del contribuyente.

No existiría una prelación, sino una sustitución de la responsabilidad por mandato legal.

Un ejemplo de Responsable Sustituto lo encontramos en el segundo párrafo del numeral 2 del artículo 18 del Código Tributario y que señala lo siguiente: “Efectuada la retención o percepción el agente es el único responsable ante la Administración Tributaria.” En ese caso queda liberado el Contribuyente (que sufrió la retención o percepción).

Por la razón expuesta, algunos denominan a los agentes responsables sustitutos, hay que agregar, que en el presente estudio nos permitiremos abordarlo de forma particular.

C. AGENTE DE PERCEPCIÓN Y DE RETENCIÓN

En defecto de la ley, mediante Decreto Supremo, pueden ser designados agentes de retención o percepción los sujetos que, por razón de su actividad, función o posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos al acreedor tributario. Adicionalmente la Administración Tributaria podrá designar como agente de retención o percepción a los sujetos que considere que se encuentran en disposición para efectuar la retención o percepción de tributos.

5.15 Capacidad Jurídica, Capacidad Jurídica Civil y Capacidad Jurídica Tributaria

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En ese apartado trataremos de definición, en primer lugar la Capacidad Jurídica, después trataremos de diferenciar entre la Capacidad Civil y la Capacidad Tributaria, definiendo sus rasgos distintivos de cada una.

Capacidad Jurídica

Diéz-Picazo y Gullón21 señalan acertadamente que la “capacidad jurídica es la aptitud o idoneidad para ser titular de derechos y obligaciones. Toda persona, por el mero hecho de serlo, posee capacidad jurídica”.

Cabe señalar que, comúnmente a esta capacidad se denomina capacidad de goce, distinta de la capacidad de ejercicio o de obrar.

Capacidad Jurídica Civil

También denominada capacidad civil, se entiende a la aptitud que determina la posibilidad de que una persona participe en una relación jurídica.

Aquí se podrá apreciar a la Capacidad de Goce y a la Capacidad de Ejercicio; el primero, se da cuando la persona puede beneficiarse pasivamente de los derechos que le son reconocidos, el segundo en cambio, se da cuando la persona puede, por sí misma –es decir sin necesidad de representante-, participar dentro de una relación jurídica22.

Características

Tienen capacidad civil, los mayores de Edad que puedan discernir. Capacidad de ejercicio o de obrar es un elemento a priori ó ante para que

se constituya la Capacidad Civil. No interesa la capacidad económica del sujeto.

Capacidad Jurídica Tributaria

También denominada capacidad tributaria, se entiende a la aptitud que determina la posibilidad de que una persona participe en una relación jurídica tributaria. Es decir, la aptitud o idoneidad para ser titular de derechos y obligaciones tributarias.

García Vizcaíno23 precisa, que esta consiste en la “aptitud jurídica para la sujeción pasiva de la obligación tributaria”. Es decir, es la aptitud o potencialidad para ser deudor tributario, y como tal, titular de derechos y obligaciones.

Aquí se podrá apreciar que la Capacidad Tributaria es distinta a la Capacidad de Ejercicio o Obrar en materia tributaria, y así como, la de Capacidad Contributiva. La capacidad de ejercicio o de obrar en materia tributaria es la situación personal ó por si mismo del obligado tributario que le permite contraer derechos y obligaciones, y puede realizar hechos, actos y negocios con plena eficacia jurídica. En ese sentido, puede haber sujetos que pueden tener capacidad tributaria, pero carecen de su capacidad de obrar, por ejemplo en caso de los menores de edad, en ese sentido, los que actuarán en vez de éstos, serán sus representantes legales o judiciales, tal como lo señala el artículo 22 de nuestro Código Tributario, para que cumplan con los Derechos, Obligaciones ó Deberes, y sean materiales o formales. Por su parte la Capacidad Contributiva, es la

21 DÍEZ- PICAZO, Luis y GULLÓN, Antonio. Sistema de Derecho Civil. Vol. I (Editorial Tecnos, segunda reimpresión de la octava edición, Madrid, 1994) p. 224. Algunos También denominan a ésta Capacidad Jurídica como Capacidad de Derecho; a esta, Borda la conceptúa como la aptitud para ser titular de derechos y obligaciones. BORDA, Guillermo A. Manual de Derecho Civil. Parte General. (Abeledo-Perrot, vigésima edición actualizada, Buenos Aires, 1999), p. 230.22 DICCIONARIO JURÍDICO MODERNO – Raúl Chanamé Orbe – Tercera Edición – GRÁFICA HORIZONTE – Lima 2002. p. 181.23 GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Derecho Tributario. Consideraciones económicas y jurídicas. Tomo I. Parte General (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1996), p. 343.

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aptitud económica-social para contribuir al sostenimiento del Estado, y que deberá medirse por índices ó indicios reveladores de riqueza (ya sean el ingreso, patrimonio ó consumo).

Características

Tienen capacidad civil, todas las personas sin excepción, naturales o jurídicas, las comunidades de bienes, los patrimonios, las sucesiones indivisas, los fideicomisos, las sociedades de hecho, las sociedades conyugales, y otros entes colectivos.

Capacidad de ejercicio o de obrar es un elemento a posteriori ó post, que sólo determinará la actuación de los representantes legales o judiciales, no es un elemento constituyente para la Capacidad Tributaria.

Es necesaria la capacidad económica ó contributiva del sujeto.

5.16 TRANSMISION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA

La obligación tributaria se transmite a los sucesores y demás adquirentes a título universal. En caso de herencia la responsabilidad está limitada al valor de los bienes y derechos que se reciba.

Hay que tener en cuenta que, los actos o convenios por los que el deudor tributario transmite su obligación tributaria a un tercero, carecen de eficacia frente a la Administración Tributaria.

5.17 Formas de extinción de la obligación tributaria

La extinción de la obligación tributaria es el momento último en el camino de dicha obligación, camino iniciado con la realización del hecho imponible que hace nacer la obligación tributaria; y podemos afirmar que la razón de ser del nacimiento de la obligación tributaria es la de su extinción.

La extinción de la obligación tributaria tiene lugar cuando se produce su efecto principal, el pago o cumplimiento, aunque hemos de señalar que el pago no es la única forma de extinción, lo que ocurre es que las otras formas de extinción distintas al pago no justificarán la existencia de la obligación tributaria. Por lo que la razón de ser de la obligación tributaria es que se convierta en el pago de una cantidad de dinero, aunque resulte que existen otras maneras de extinción de la obligación.

La extinción de la obligación tributaria puede ser debida a las siguiente:

Pago. Compensación. Condonación. Consolidación. Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza

dudosa o de recuperación onerosa.  Otros que se establezcan por leyes especiales.

5.18 Prescripción de la obligación tributaria

Se conoce por prescripción extintiva el efecto que sobre los derechos se produce por su falta de ejercicio durante el lapso fijado en la ley. Junto a ella aparece la caducidad, que es también una forma de extinción de derechos o facultades por su falta de ejercicio. Las diferencias entre y otra son fundamentalmente las siguientes:

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Mientras en la prescripción puede ser interrumpida, reabriéndose el cómputo del plazo con cada interrupción, en el caso de la caducidad no caben interrupciones, aunque si suspensiones.

La prescripción se orienta a la protección de intereses individuales, se aplica en virtud de excepción opuesta se aplica en virtud de excepción opuesta por el sujeto a quien aprovecha, que puede renunciar a ella, incluso tácitamente. En cambio la caducidad como institución basada en la protección de un interés público no requiere su alegación y opera por sí misma. La prescripción es un instituto para la seguridad jurídica, y representa un límite temporal en la vigencia de las obligaciones.

Teniendo en cuenta estas observaciones, podemos decir que la prescripción que regula el Código Tributario, tiene elementos de esta institución, como es fundamentalmente el de estar sometida a posibles interrupciones (que además al igual que en el caso de la obligación civil, pueden derivarse de actos no sólo del acreedor, sino del propio sujeto pasivo), pero no recoge algún elemento o carácter de la caducidad como es el de su aplicación automática o de oficio, ya que en su artículo 47 del Código Tributario señala que la Declaración de Prescripción sólo será declarada a pedido del Deudor Tributario, institución antigarantista de los derechos de los contribuyentes, que ante una ignorancia más que tributaria, jurídica, significaría la ilimitad temporal en la vigencia de las obligaciones.

En definitiva, nos quedamos con la definición que aguarda el Tribunal Fiscal, en el cuál señala que prescripción es “Es la extinción del derecho del acreedor (tributario) a determinar la deuda (tributaria) y exigir su pago, así como del derecho del deudor (contribuyente) a repetir lo indebidamente pagado.”24.

Cabe agregar, que en nuestro ordenamiento se puede oponer a la prescripción en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial; así mismo, que de ocurrir el pago, aún cuando haya prescrito la deuda no dará derecho a devolución de ello, sino que el Código Tributario lo tomará como un Pago Voluntario. Esto último, que causa muchos sinsabores para los contribuyentes por la escasa cultura jurídica, pero que debemos recordarles que la Prescripción, sólo extinguirá la acción más no el derecho.

Plazos Prescriptorios

La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. 

Dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido. 

La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años.

VI. Diferencias entre Obligación Civil y Obligación Tributaria.

A través del siguiente cuadro, mostraré algunas diferencias principales sustanciales respecto la Obligación Civil y la Obligación Tributaria:

Criterio/Tipo de Obligación

Obligación Civil Obligación Tributaria

SU SUSTENTO DE EXISTENCIA

Por un contrato o por determinación expresa de la ley, ó por los efectos de una institución civil tipificada.

Por un Pacto Social plasmado en la Constitución y que a través del Poder Tributario al Estado le faculta su creación, y que al subsumirse en la

24 Podemos encontrarlo en: http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm. tomado el 07/10/2007.

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Hipótesis de Incidencia que la Ley establece se concreta, convirtiéndose en Hecho Imponible.

RESPONDE

A una Manifestación de Voluntad, generalmente para un tráfico comercial.

A un Hecho Económico, revelador de un índice de Riqueza: Renta Generada (Ingreso), Renta Consumida (Consumo) y Renta Acumulada (Patrimonio).

LIMITE

Es ilimitado, corresponden a la libre creación de las partes que lo celebran.

Es limitado, sólo lo relacionado a los hechos económicos, sin perjudicar al Contribuyente en su Capacidad Contributiva. Se limita a través de los Principios Tributarios.

SU FUENTE

Es el contrato, la manifestación de voluntad de las partes.

Radica en la ley. La voluntad de las personas no puede generarla.

ELEMENTOS ESENCIALES

COMUNES DE SU FUENTE

El consentimiento, La Causa y el Objeto.

Aspectos Material, Personal, Temporal y Espacial.

ELEMENTOS GENERALES DE SU

FUENTE

Acuerdo, Partes, Fines, Relación Jurídica y Contenido Patrimonial.

Norma Imperativa, Partes, Fin Abstracto, Relación Jurídica y Contenido Pecuniario

PRINCIPIOS JURÍDICOS DE SU

FUENTE

Principio ContractualAutonomía de la VoluntadCláusula Rebuc sic Stantibus

Principio de Legalidad y Reserva de LeyPrincipio de No ConsfiscatoriedadPrincipio de IgualdadPrincipio de Capacidad Contributiva

ITER OBLIGACIONAL

Comienza con la Negociación, pro sigue la celebración, y en la ejecución es en estas dos última donde nace la obligación civil.

Creación del Tributo a través de la Ley, la sujeción de la conducta en la hipótesis de incidencia por parte del contribuyente, en ésta última nace la obligación tributaria. Se determina la deuda tributaria y se hace el cobro ó pago respectivo.

DESEQUILIBRO OBLIGACIONAL

Excesiva Onerosidad de la Prestación.Lesión.

Confiscatoriedad del Tributo.

OBJETO DE LA OBLIGACIÓN

Es la Prestación, una Obligación de Dar, Hacer o No Hacer.

Es la Prestación, una Obligación de Dar en la Obligación Principal. En la Obligación Accesoria se denota una obligación de hacer, no hacer y tolerar.

OBJETO DE LA PRESTACIÓN

Tiene que ser determinado o determinable, se refiere a que deberá señalarse la especie y cantidad

Consiste en la fuente de riqueza en que recae el gravamen (capital o renta), o la presunción de riqueza (consumo), esto es, la base económica sobre la cual el

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legislador estima la capacidad contributiva. Constituye el presupuesto o antecedente de la obligación.

TIPO DE PRESTACIÓN

Bilateral. Unilateral ó Bilateralidad Abstracta.

TIPO DE VALOR DE LA PRESTACIÓN

Gratuito y Oneroso. Oneroso.

SU CAUSA

Interés Económico o de Satisfacción para el Acreedor.

Es el Interés ó Bienestar General y difundir la Paz Social.

TIPIFICACIÓN Son relativos, acciones personales.

Es absoluto, erga omnes.

CLASIFICACIÓN EN EL DERECHO

Es un Derecho Privado. Es un Derecho Público.

FORMAS DE EXTINCIÓN

Pago, Novación, Compensación, Condonación, Consolidación, Transacción y Mutuo Disenso.

Pago, Compensación, Condonación y Consolidación. Resolución de la Administración Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperación onerosa.  Otros que se establezcan por leyes especiales.

PRESCRIPCIÓN

Prescriben, salvo disposicion diversa de la ley:1.- A los diez años, la accion personal, la accion real, la que nace de una ejecutoria y la de nulidad del acto juridico.2.- A los siete años, la accion de daños y perjuicios derivados para las partes de la violacion de un acto simulado.3.- A los tres años, la accion para el pago de remuneraciones por servicios prestados como consecuencia de vinculo no laboral.4.- A los dos años, la accion de anulabilidad, la accion revocatoria, la que proviene de pension alimenticia, la accion indemnizatoria por responsabilidad extracontractual y la que corresponda contra los representantes de incapaces derivadas del ejercicio del cargo.

La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva. Dichas acciones prescriben a los diez (10) años cuando el Agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido. La acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución prescribe a los cuatro (4) años.

SUJETOS QUE INTERVIENEN

Sujeto Activo ó Acreedor: Cualquier Persona merecedora por contrato o Ley.

Sujeto Activo ó Acreedor Tributario: Siempre el Estado, cuya administración lo ejerce la SUNAT.

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Sujeto Pasivo ó Deudor: Cualquier Persona obligada por contrato o Ley.

Sujeto Pasivo ó Deudor Tributario: Contribuyente [Sujeto Pasivo de Iure – de Derecho] ó Responsable (Agente de Retención, Percepción ó Solidario) [Sujeto Pasivo de Facto – de Hecho].

TIPOS DE OBLIGACIONES

1. Obligaciones Principales ó Accesorias.2. Obligaciones Divisibles o Indivisibles.3. Obligaciones Mancomunadas o Solidarias.

1. Obligación Tributaria Material o Formal.2. Obligación Tributaria Principal ó Accesoria (Solidaria ó Subsidiaria).

CAPACIDAD JURÍDICA

DEL SUJETO PASIVO

Aquí es necesaria generalmente, la Capacidad Civil. Es decir, que adquiera la mayoría de Edad, esté en capacidad de ejercer y gozar de sus derechos civiles. Tienen

capacidad civil, los mayores de Edad que puedan discernir. Capacidad

de ejercicio o de obrar es un elemento a priori ó ante para que se constituya la Capacidad Civil. No

interesa la capacidad económica del sujeto.

Aquí no es necesaria la Capacidad Civil, simplemente la Capacidad Tributaria. Todo ciudadano es capaz de afrontar la carga tributaria. Tienen capacidad civil, todas las personas sin excepción, naturales o jurídicas, las comunidades de bienes, los patrimonios, las sucesiones indivisas, los fideicomisos, las sociedades de hecho, las sociedades conyugales, y otros entes colectivos. Capacidad de ejercicio o de obrar es un elemento a posteriori ó post, que sólo determinará la actuación de los representantes legales o judiciales, no es un elemento constituyente para la Capacidad Tributaria. Es necesaria la capacidad económica ó contributiva del sujeto.

ELEMENTOS ESENCIALES PARA LA VALIDEZ DE LA

OBLIGACIÓN JURÍDICA

1. Agente Capaz (Capacidad Civil)2. Objeto Lícito y Jurídicamente Posible.3. Fin Lícito.4. Observancia de la Forma prescrita bajo sanción de Nulidad.

En doctrina se agrega la Manifestación de Voluntad.

1. Se requiere Capacidad Tributaria del que tributa, y que el Estado por Ley lo cree o norma similar, acorde a la Constitución.2. Los tributos de por sí son lícitos, salvo que se transgreda los principios jurídicos tributarios expresos e implícitos de la constitución; lo que acarrearía su inconstitucionalidad.3. Los tributos deberán tener como consecuencia un Fin Lícito, traducido en el sostenimiento del Gasto Público.4. Deberán respetarse todas las normas que se autoricen para su creación del tributo, respeto al Principio de

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Legalidad y Reserva de Ley.

Aquí no se acepta la manifestación de Voluntad del contribuyente, por no tener cultura tributaria.

SITUACIONES BENEFICIANTES

PARA EL DEUDOR

Se habla de muchas formas de pago, eso de por sí, conlleva un beneficio.

Las exenciones y los beneficios tributarios.- que consisten en circunstancias objetivas o subjetivas que neutralizan los efectos normales de la configuración del hecho imponible, de suerte que aunque esté configurado, no nace la obligación tributaria o nace por un importe menor, o por un plazo más largo, etc.

CUANTITIVIDAD

Lo que se ha pactado en el Contrato, o lo que determine un juez.

Los elementos cuantitativos para fijar la magnitud de la pretensión crediticia fiscal: Tazas Progresivas o No, acordes a la Capacidad Contributiva del deudor.Es el factor de fijación del quantum debeatur, por el cual se dimensiona la "porción" de capacidad contributiva atribuíble a cada hipótesis de incidencia realizado. Pueden ser Fijos o Variables.

RELATIVOS AL PAGO

Aquí sólo se pagará lo que se pacte.

Obligaciones de pagar anticipos y otros ingresos a cuenta (retenciones, percepciones en la fuente), suplementos de impuestos, y accesorios (v.gr., intereses).

INEJECUCIÓN DE LAS OBLIGACIONES

Da lugar a una Indemnización por los daños y perjuicios ocasionados.

Da lugar a una Infracción Tributaria, donde se le establece una sanción administrativa.

TRANSMISIÓN DE LAS OBLIGACIONES

Sólo se puede hacer a través de la Cesión de Derechos.

La obligación tributaria se transmite a los sucesores y demás adquirentes a título universal. En caso de herencia la responsabilidad está limitada al valor de los bienes y derechos que se reciba.

VII. Conclusiones

Podríamos concluir, que la obligación tributaria con la obligación civil, son tejidas por la misma tela de toda obligación jurídica, lo único distintivo es que una se tejió de uno y la otra de otro color. El acabado lo da cada materia que la estudia, de acuerdo a sus principios básicos que la fundamentan. No podemos decir cuál es más fuerte coactivamente simplemente por las instituciones que se disgregan de éstas, pero no podemos ser ajenos de

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la obligación civil, por ser ésta la norma genérica en este tipo de situaciones, ya que justamente la Obligación Tributaria, como vínculo perse jurídico, tiene dentro de sí esa misma naturaleza, aún cuando en la relación jurídica tributaria guarde dentro de sí complejidad y notas desagradables para los contribuyentes, por no estar acorde con lo que el Derecho Civil establece, ocurriendo que la obligación tributaria se olvida de su antepasado y se cree superior, eso en suma cuentas, es lo que los legisladores han dado entender con esta institución plasmada en el Código Tributario. Que crea un clima de desigualdad, respecto del Estado a través de la Administración y del Contribuyente.

No, nos asustemos con la Norma IX del Código Tributario, que señala que “En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho”.

Por tanto, la obligación tributaria en criterios de aplicación, y supletoriedad de normas, encontrará un derecho justo, que es el Derecho de Obligaciones del Derecho Civil, dicha norma IX habla el sentido de desnaturalizar las normas tributarias, creo que todo lo que sea en pro de la justicia tributaria no desnaturaliza ninguna norma tributaria, es pues así que el Derecho de las Obligaciones ayudaría a definir sus contenidos, para volverse la obligación tributaria más justa, tanto para los administrados como para el propio Estado.

Por otro lado, soy de la idea que toda obligación formal deberá estar acorde con la obligación Material, y que no es posible que la obligación accesoria perdure aún cuando la obligación principal haya fenecido. Creo que nuestros legisladores se nublaron con el recolectar fondos para el estado, y dejaron de lado los principios generales del derecho, que estructuran toda situación del Derecho, inclusive a la del Derecho Tributario.

Tengo fe de que muchos de estos inconvenientes que han surgido a la luz de haber leído este artículo, más adelante serán los promotores, para que muchos de los contribuyentes reclamen por ser de justicia, por los derechos que les son inherentes, y que se ganan por los deberes que ellos cumplieron; a que se aclare esta situación especial de la Obligación Tributaria.

Hoy muchas interrogantes más han crecido en mi muy reducida cultura jurídica, respecto de otros temas que el Derecho Tributario aguarda, y que estoy seguro más adelante serán materia de otros estudios; y espero que ello motive a muchos aplicados del derecho, a fin de crear nuevas posiciones y doctrinas, con dos propósitos fundamentales, el primero el desarrollar el Derecho y difundir la Cultura Jurídica, y segundo, para que con ello nuestra sociedad se vuelva más justa.

Es por todo ello, que estoy convencido, que el medio necesario para que nuestro país progrese, está en manos de nosotros, a través del papel de la tributación, todos debemos tributar acorde a nuestra capacidad económica real, no habló de capacidad contributiva por que eso en nuestro país se ha desnaturalizado, tenemos una serie de deberes para con el estado que nos protege, y justamente uno de ellos es el Deber de Contribuir, pero no olvidemos de que el Estado, guarda también muchos deberes para con nosotros, el de brindarnos bienestar general y difundir paz social, esto que está muy lejos de nuestra cruda realidad, donde el empleo es escaso, y en donde la educación está por los suelos.

Quiero concluir este estudio con una frase que debería de llamarnos a la reflexión a todos en general, y es de JEAN-CLAIDE SOYER, de la COMISIÓN EUROPEA DE DERECHOS HUMANOS, el cuál señala lo siguiente: “Los derechos son hermanos siameses de los deberes. Por desgracia. Al cabo de medio siglo, este hecho ha quedado relegado al olvido, por no decir se ha vuelto inconveniente. Muchos reclaman sus derechos, sin sentirse obligados por los deberes correlativos”.

En este Estado, que propugna la igualdad en todo sentido, debe dejarse de lado, en la Política Tributaria y en las Instituciones afines a ésta, esa absurda idea de que la Tributación es sólo el medio por el cuál sirve para asegurar montos dinerarios al Estado, sino que va más

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allá, que es la consecución de un Estado sólido en Valores y en Comodidad General; y que se pueda sentir y percibir en todo sentido el Bienestar general, pero esto sólo será posible si cumplimos en esa suerte de Deber-Obligación del tan merecido y proclamado Deber Constitucional de Contribuir.

Quiero concluir estas líneas diciendo: “Si queremos un País rico en valores y comodidad, no olvidemos que está en nosotros el cambio, tributemos”.

VIII. Referencias Bibliográficas

1. BETTI, Emilio. “Teoría General de las Obligaciones”. Tomo I. Editorial Revista de Derecho Privado. Madrid, 1969.

2. BORDA, Guillermo A. Manual de Derecho Civil. Parte General. (Abeledo-Perrot, vigésima edición actualizada, Buenos Aires, 1999).

3. BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario en Colección Tesis & Monografías Nº 3, 2º. Ed. Lima, Perú. Palestra Editores S.R.L., Impresión: Grandez Gráficos S.A.C., Febrero de 2006.

4. BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. 1° edición.

5. CÓDIGO CIVIL COMENTADO. Comentan 209 especialistas en las diversas materias del derecho civil. Tomo VI. 2º Edición. Gaceta Jurídica. Lima, mayo 2007.

6. DICCIONARIO JURÍDICO MODERNO – Raúl Chanamé Orbe – Tercera Edición – GRÁFICA HORIZONTE – Lima 2002.

7. DÍEZ-PICAZO, Luis y GULLÓN, Antonio. Sistema de Derecho Civil. Vol. I (Editorial Tecnos, segunda reimpresión de la octava edición, Madrid, 1994).

8. DÍEZ-PICAZO, Luis. “Fundamentos de Derecho Civil Patrimonial”, volumen I.

9. GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Derecho Tributario. Consideraciones económicas y jurídicas. Tomo I. Parte General (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1996).

10. JUSTINIANO, Instituciones, ed. Bilingüe por M. Ortolán, trad. De Francisco Pérez de Anaya y Melquíades Pérez Rivas, Buenos Aires, Bibliográfica Ameba.

11. LAZARO CARRETER, Fernando. “decepcionar, aperturar un detrimento”. En: El Dominical. Diario El Comercio, Lima, 8 de septiembre de 1996.

12. TUDELA TELLO, Andree César Augusto – Artículo Jurídico - Génesis y Apocalipsis / La Obligación Tributaria / Aduanera ¿Un

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Deber ó una Obligación? – Breves Anotaciones…10 Mandamientos –.

IX. Referencias Virtuales

1. OSVALDO CASÁS, José. – Artículo Jurídico – “Los principios del Derecho Tributario” – Publicado en http://www.salvador.edu.ar/ua1-4-ab.htm – Fecha de Lectura 28 de Mayo de 2007.

2. GLOSARIO DEL TRIBUNAL FISCAL. En: http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm. Tomado el 07/10/2007.

X. Gráfico Resumen – Elementos Importantes

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